Amortissement de la patientèle BNC : règles fiscales et comptables détaillées

Pour rappel, la loi de finances pour 2022 a instauré un dispositif temporaire d’amortissement visant les « fonds commerciaux », mais aussi les éléments incorporels des fonds acquis par les titulaires de BNC (par exemple la clientèle ou patientèle). Ce dispositif prend fin au 31/12/2025 : c'est donc la dernière année pour en profiter.

Principe et portée du dispositif temporaire

Traditionnellement, une patientèle est considérée comme un actif à durée de vie illimitée. Vous ne pouvez donc pas la déduire de vos revenus professionnels. Elle reste inscrite à l'actif de votre bilan "pour mémoire" sans impact fiscal.

Toutefois, afin de relancer l’économie sans modifier cette doctrine fiscale, l’article 23 de la loi de finances pour 2022 adopte une solution temporaire qui, en pratique, représente un revirement à 180° de la doctrine énoncée en rendant les patientèles déductibles en totalité et sur option. En pratique, le tableau des amortissements prévu dans la déclaration des bénéfices non commerciaux n° 2035-SD (CERFA n° 11176), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, ne permet pas de distinguer l'amortissement dérogatoire fiscal.

En permettant une installation plus facile, elle vise à la dynamiser. C’est donc un rêve qui devient réalité ! C’est bon pour l’activité, pour l’emploi et pour la satisfaction des consommateurs que nous sommes tous.

Conditions temporelles et d’acquisition

L’élément incorporel (clientèle, patientèle ou autre actif du fonds libéral) doit avoir été acquis ou apporté entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025.
La mesure est applicable aux patientèles obtenues à titre onéreux entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025.
La date de l’achat. En outre, l’acheteur doit être soumis à la déclaration contrôlée (exclusion des micro-entrepreneurs qui bénéficient d’un forfait de frais de 34%).
L’acquisition doit intervenir entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025. Attention : c'est la date de signature de l'acte qui compte, pas la date de paiement du fonds libéral.
La mesure ne s’applique pas aux fonds acquis auprès d’entreprises liées.

Conditions de forme et formalités

Pour bénéficier de la mesure dérogatoire, les formalités juridiques de base suivantes doivent être respectées :

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Au cours de l’acquisition : un acte de cession individualisant complètement les éléments incorporels acquis, leur prix, et leur origine, dûment enregistrés auprès du service des impôts compétent.
Pour l’apport, l’exigence d’un acte d’apport attesté par un commissaire aux apports est rappelée.
La patientèle sera inscrite au registre des immobilisations. Et un amortissement linéaire forfaitaire sur dix ans sera calculé et enregistré en comptabilité.

Bénéficiaires et conditions de taille

La mesure touche toutes les petites entreprises, y compris celles des professions non commerciales. On entend par petites entreprises celles qui ne dépassent pas deux des trois seuils suivants :

12 millions d’euros de chiffre d’affaires,
6 millions d’euros de total de bilan,
50 salariés en moyenne.

En outre, l’acheteur doit être une petite entreprise (≤12 M€ CA, ≤6 M€ bilan, ≤50 salariés), soumis à la déclaration contrôlée, et la patientèle inscrite à l’actif. L’acheteur doit être soumis à la déclaration contrôlée (exclusion des micro-entrepreneurs qui bénéficient d’un forfait de frais de 34%).

Régime fiscal applicable et limites

La déduction des dotations aux amortissements est uniquement possible sous le régime de la déclaration contrôlée (frais réels). Pour les contribuables relevant du régime micro-BNC, cette dotation est déjà incluse dans l’abattement forfaitaire de 34 % pour frais professionnels.

Le droit fiscal établit que l’acquisition d’une clientèle professionnelle ne peut en aucun cas faire l’objet d’un amortissement comptable. En comptabilité, on parle de fonds commercial. Ceci même si la profession exercée n’est pas de nature commerciale. En effet, l’acquisition d’une patientèle constitue un élément incorporel (au sens juridique du terme) dont la durée de vie est illimitée. Elle ne peut donc pas être déduite par fractions du revenu imposable de l’entreprise qui l’exploite.

Il faut savoir que si la situation vous semble favorable, il est possible d’y renoncer. Par ailleurs, si vous êtes concerné, vous avez le choix de vous abstenir d’utiliser cette mesure dérogatoire ou d’en bénéficier.

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Comptabilisation et inscription

La dotation aux amortissements doit être inscrite dans le registre des immobilisations. Les éléments incorporels des fonds concernés, qui sont susceptibles de donner droit à déduction d'un amortissement, correspondent aux seuls éléments incorporels qui ne peuvent pas faire l'objet d'une évaluation et d'une comptabilisation séparées au registre des immobilisations et qui concourent au maintien et au développement du potentiel d'activité de l'exploitation (clientèle, patientèle, nom professionnel, etc., lorsqu'ils ne peuvent être évalués isolément et inscrits séparément à l'actif du registre des immobilisations).

Durée et méthode d’amortissement : calcul pratique

La durée d'amortissement est fixe : elle est obligatoirement de 10 ans. Ainsi, l’amortissement annuel se calcule comme suit : Prix d'acquisition / 10.

La première année, l'amortissement est calculé prorata temporis selon la date d'acquisition. Par exemple : acquisition au 1er janvier : déduction de 100% de l'annuité ; acquisition au 1er juillet : déduction de 50% de l'annuité ; acquisition au 1er octobre : déduction de 25% de l'annuité.

Exemple : Un vétérinaire acquiert une clientèle pour 45 000 € le 1er janvier 2025. Grâce au dispositif temporaire, il peut amortir cette clientèle sur 10 ans, en déduisant chaque année : 45 000 € x 10 % = 4 500 € par an.

Avantage fiscal illustré par un exemple chiffré

Pour en illustrer l’importance, prenons un exemple. Pour s’installer, un professionnel rachète un cabinet pour 36 000 € au moyen d’un emprunt s’étalant sur dix ans. Celui-ci réalise un chiffre d’honoraires de 7 500 € par mois en moyenne. Si l’amortissement fiscal est effectué, la charge nette du remboursement passe de 300 à 120 €/mois : on divise la charge par 2,5 !

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Prenons un autre exemple concret : vous achetez une patientèle de kinésithérapie pour 100 000€ en 2025. Sans amortissement (règle classique) : déduction fiscale : 0€, charge déductible annuelle : 0€, économie d'impôts : 0€. Avec amortissement (dispositif 2022-2025) : déduction annuelle : 10 000€ pendant 10 ans, économie d'impôts (TMI 45%) : 4 500€/an, économie totale sur 10 ans : 45 000€. Ajoutez les cotisations sociales économisées (environ 40%) et vous atteignez près de 85 000€ d'économie totale sur la durée.

Cas particuliers, modes d’exercice et conséquences fiscales ultérieures

Dans certains cas, votre vendeur n’est pas directement propriétaire de sa patientèle car il est l’associé d’une société d’exercice libéral (SCP, Selarl, Selas ...). Le professionnel qui s’installe n’a pas toujours le choix entre l’achat de parts sociales et celui d’un fonds libéral. Il ne peut donc pas toujours bénéficier de la mesure dérogatoire.

En bénéficiant de l’avantage fiscal offert par la mesure dérogatoire, votre fonds sera amorti c’est-à-dire que sa valeur nette comptable sera nulle alors que sa valeur de revente sera proche voire supérieure du prix d’origine. Vous dégagerez ainsi une plus-value. Sa taxation sera alors soumise aux règles en vigueur.

Mesure anti abus : Afin d’éviter des abus de la part de propriétaires de fonds qui seraient tentés de procéder à des cessions pour bénéficier de l’amortissement, la loi de finances rectificative pour 2022 précise que ce dispositif ne peut pas s’appliquer aux fonds acquis auprès d’une entreprise liée ou auprès d’une entreprise sous le contrôle de la même personne physique.

Professions concernées

Contrairement aux idées reçues, ce dispositif ne concerne pas uniquement les professions médicales. Voici la liste exhaustive :

Professions de santé : Médecins (généralistes et spécialistes), Chirurgiens-dentistes, Infirmiers libéraux, Kinésithérapeutes et ostéopathes, Sages-femmes, Orthophonistes, podologues, pédicures, Vétérinaires.
Professions juridiques et conseil : Avocats, Notaires (pour certaines structures), Experts-comptables, Consultants en exercice libéral.
Autres professions libérales : Architectes, Géomètres-experts, Psychologues libéraux.

Questions fréquentes et réponses rapides

J’ai acheté ma patientèle en 2022 avant la promulgation de la loi. Oui, la mesure s’applique à tous les achats de patientèle depuis le 1er janvier 2022.
J’étais remplaçante ; j’ai racheté la patientèle à ma titulaire. Oui !
J’exerce depuis quatre ans. (Cas d’un installé pouvant racheter une patientèle : éligibilité si conditions remplies).
Avec une collègue, nous envisageons de constituer une SCP qui rachèterait la patientèle de nos titulaires qui partent en retraite. Les patientèles qui ont fait l’objet d’un apport quelconque sont également concernées par la mesure dérogatoire.
Non. Le dispositif ne s'applique qu'aux acquisitions du 1er janvier 2022 au 31 décembre 2025.
Non. Vous devez obligatoirement être au régime de la déclaration contrôlée (2035).
Non. La durée de 10 ans est obligatoire et non modifiable pour les professionnels libéraux.

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Points de vigilance

Faire attention aux acquisitions de patientèles qui n’en sont pas. Même si elles ont donné lieu à une rémunération légitime des cédants !
Le 2° du 1 de l'article 93 du code général des impôts (CGI) prévoit que, en principe, les amortissements en matière de bénéfices non commerciaux sont effectués selon les règles applicables aux bénéfices industriels et commerciaux.
Il est admis que le système de l'amortissement dégressif ou exceptionnel est applicable aux contribuables placés sous le régime de la déclaration contrôlée.
Vous avez la possibilité de renoncer au dispositif si la situation vous semble plus favorable en l’état.

Comment en profiter et recommandations pratiques

Anticiper la vente avant fin 2025 maximise l'attractivité de la patientèle. Cette opportunité concerne autant les remplaçants ou collaborateurs souhaitant s'installer que les professionnels partant à la retraite ou désirant céder leur activité.

Supposons que vous succédiez à un confrère qui vous a vendu son outil de travail, y compris sa patientèle, pour 80 000 € au 1er janvier 2023. Vous inscrivez alors, cette acquisition dans votre registre des immobilisations et des amortissements pour ce montant. À la différence du passé, vous avez maintenant un choix de gestion : soit, vous décidez de ne pas utiliser cette mesure dérogatoire et vous écrivez simplement « pour mémoire » en face de cette immobilisation incorporelle, et vous ne pourrez rien déduire ; soit, vous décidez d’amortir cette acquisition de manière linéaire sur 10 ans.

Élément	Règle
Période d’application	Acquisitions entre 01/01/2022 et 31/12/2025
Durée d’amortissement	10 ans linéaires (prorata la 1ère année)
Régime requis	Déclaration contrôlée (BNC réel, 2035)
Exclusion	Acquisitions auprès d’entreprises liées
Formalités	Acte de cession individualisé / acte d’apport avec commissaire

En pratique, si vous êtes concerné, pesez l’option d’amortir la patientèle sur 10 ans vs. la renoncer en fonction de votre situation fiscale et de vos projets de cession futurs, car un amortissement peut générer ultérieurement une plus-value imposable lors de la revente du fonds.

Vous relevez du régime simplifié d’imposition ? Échelonner vos dettes fiscales de 2020 ? Compte professionnel : pourquoi vous faut-il l’ouvrir ? Autant de points comptables et fiscaux à vérifier avec votre expert-comptable ou votre conseiller fiscal avant de décider.

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