Traitement comptable et fiscal des biens amortis en BNC

La plupart des éléments corporels que comprend l'actif d'une entreprise (bâtiments, mobilier, matériel, outillage, etc.) diminuent de valeur en raison de la vétusté ou de l'usure résultant du temps ou de l'usage. Toute dépréciation des éléments de l'actif immobilisé de l'entreprise constitue pour celle-ci une perte de substance. Cette perte doit être enregistrée par la comptabilité et, pour maintenir la valeur initiale des capitaux engagés dans l'entreprise, l'exploitant doit la compenser par un prélèvement sur les bénéfices de l'exploitation.

Notions générales d'amortissement et dépréciation

L'amortissement correspond en principe à la prise en compte de la dépréciation des immobilisations exploitées par l'entreprise, du fait du temps et de cette exploitation. Le PCG précise qu'un actif amortissable est un actif dont l'utilisation par l'entreprise est déterminable. La durée d'utilisation constitue la référence comptable pour la détermination de la durée d'amortissement. Cette consommation peut être mesurée par une approche temporelle ou par recours aux unités d'œuvre d'ordre économique les plus pertinentes.

Il résulte de ces définitions que lorsque l'utilisation d'un actif n'est pas déterminable en raison de l'absence d'une durée prévisible, finie et mesurable des avantages économiques qu'il procure, cet actif ne peut faire l'objet d'un amortissement. D'une manière générale, il en va ainsi des terrains, ainsi que, par principe, des fonds commerciaux, qui sont présumés avoir une durée d'utilisation non limitée.

Le troisième caractère réside dans l'imprécision du montant de la dépréciation subie au cours d'un exercice donné. Théoriquement, pour déterminer ce montant, il faudrait comparer la valeur de réalisation de l'immobilisation à la date de clôture dudit exercice et celle qu'elle avait à la fin de la période d'imposition précédente. Le sens donné, dans le domaine fiscal, au terme amortissement conditionne à la fois le champ d'application de l'amortissement et la quotité globale des charges à constater à ce dernier titre.

Obligations comptables et règles fiscales applicables aux BNC

Le 2° du 1 de l'article 93 du code général des impôts (CGI) prévoit que, en principe, les amortissements en matière de bénéfices non commerciaux sont effectués selon les règles applicables aux bénéfices industriels et commerciaux. Ainsi, il est admis que le système de l'amortissement dégressif ou exceptionnel est applicable aux contribuables placés sous le régime de la déclaration contrôlée.

En effet, il est rappelé qu'aux termes du 2° du 1 de l'article 39 du CGI, seuls sont déductibles les amortissements réellement effectués par l'entreprise, ce qui implique que ces amortissements doivent faire l'objet d'une comptabilisation effective. Enfin, la déduction des amortissements est, sur le plan fiscal, subordonnée à leur inscription en comptabilité.

Le plan comptable général (PCG) prévoit toutefois, pour certains éléments d'actif, des règles particulières et des possibilités de dérogation, et le maintien de la connexion existant entre les règles fiscales et comptables est effectué moyennant le recours à la comptabilisation d'un amortissement dérogatoire supplémentaire.

Biens amortissables et exceptions

Un actif immobilisé dont la durée d’utilisation est limitée fait l’objet d’un amortissement. Toutefois, par dérogation, le troisième alinéa du 2° du 1 de l'article 39 du CGI admet à titre temporaire la déductibilité des amortissements constatés en comptabilité au titre de tels fonds lorsqu'ils sont acquis à compter du 1er janvier 2022 et jusqu'au 31 décembre 2025.

Les éléments incorporels des fonds concernés, qui sont susceptibles de donner droit à déduction d'un amortissement, correspondent aux seuls éléments incorporels qui ne peuvent pas faire l'objet d'une évaluation et d'une comptabilisation séparées au registre des immobilisations et qui concourent au maintien et au développement du potentiel d'activité de l'exploitation (clientèle, patientèle, nom professionnel, etc., lorsqu'ils ne peuvent être évalués isolément et inscrits séparément à l'actif du registre des immobilisations).

En principe, les terrains ne pouvant se déprécier par l'effet du temps, ils ne peuvent donner lieu à un amortissement. Toutefois, dans la mesure où un terrain a fait l'objet d'une dépréciation effective par suite de circonstances particulières, il peut être tenu compte de cette dépréciation qui doit alors obligatoirement être constatée par voie de provision.

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Cas particuliers : fonds commerciaux et petites entreprises

Sur le plan comptable, le fonds commercial est présumé avoir une durée d’utilisation non limitée. Cette présomption peut toutefois être réfutée par une entreprise lorsque celle-ci est en mesure de démontrer que la durée d’utilisation de ce fonds est effectivement limitée. Dans ce cas, le fonds commercial est comptablement amorti sur la durée d’utilisation ou, si cette durée ne peut être déterminée de manière fiable, sur dix ans.

Le règlement ANC 2015-06 autorise à compter des exercices ouverts depuis le 1er janvier 2016 l’amortissement comptable sur 10 ans des fonds commerciaux des petites entreprises, mais ce dispositif ne s'applique pas aux titulaires de BNC qui ne relèvent pas d'une activité commerciale et ne sont pas obligatoirement tenus au respect du Plan comptable général.

Par dérogation à ce principe, le troisième alinéa du 2° du 1 de l’article 39 du CGI admet à titre temporaire la déductibilité des amortissements constatés en comptabilité au titre des fonds commerciaux acquis à compter du 1er janvier 2022 et jusqu’au 31 décembre 2025.

Dépréciations et provisions : conditions de constatation et déductibilité

L'article 214-5 du PCG prévoit qu'une dépréciation ne doit être constatée que si la valeur actuelle de l'immobilisation est devenue inférieure à sa valeur nette comptable. Ainsi, la valeur actuelle s'apprécie, conformément à l'article 214-6 du PCG, par référence à la plus élevée de la valeur vénale et de la valeur d'usage.

La valeur vénale s'entend du montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture, de la vente d'un actif lors d'une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des coûts de sortie. La valeur d'usage est la valeur des avantages économiques futurs attendus de l'utilisation de l'actif et de sa sortie. Elle est calculée à partir des estimations des avantages économiques futurs, qui sont généralement déterminées en fonction des flux nets de trésorerie attendus.

Il n'existe pas d'interdiction de principe en ce qui concerne la possibilité de constater une dépréciation en supplément de l'amortissement, à la condition qu'il soit effectivement établi que la valeur vénale de l'actif en cause est inférieure à sa valeur nette comptable, que cette dépréciation soit probable, et ne revête pas un caractère irréversible. Le caractère probable de la perte doit être étayé par l'existence d'une dépréciation effective, par référence soit à des événements particuliers ayant affecté la valeur de l'immobilisation, soit à une valeur de marché s'il en existe un, soit à une valeur d'expertise indépendante.

En revanche, l'attention est appelée sur le caractère non déductible de certaines provisions fondées sur la seule diminution des flux futurs de trésorerie liés à l'actif, qui s'apparente à la constitution d'une provision pour manque à gagner ou diminutions de recettes, non admise en déduction selon la jurisprudence constante du Conseil d'État sur les provisions pour pertes.

Comptabilisation des immobilisations et règles pratiques pour les professionnels BNC

Les professionnels soumis au régime de la déclaration contrôlée doivent tenir une comptabilité de trésorerie. Tenir un livre-journal des recettes et des dépenses en détail et de manière journalière. L’inscription doit y être faite opération par opération et jour par jour. Le professionnel doit tenir un registre des immobilisations. Ce document n’est soumis à aucun formalisme.

Il existe une tolérance pour certains biens dont la valeur est inférieure à 500 € HT. A été admis comme valant registre des immobilisations et amortissements une collection des doubles des tableaux figurant sur les pages de la déclaration 2035 (tableaux des immobilisations et des plus et moins-values), tableaux qui récapitulent la liste des matériels affectés à l'exercice de la profession faisant apparaître, pour chaque élément de l'actif ainsi immobilisé, un numéro d'ordre, la date d'achat, les prix de revient toutes taxes comprises et hors taxes, le taux d'amortissement retenu, le montant cumulé des amortissements antérieurs et l'amortissement de l'année, ainsi que le cas échéant la date et le prix de cession.

Certains professionnels sont tenus, conformément au plan comptable auquel ils doivent se conformer, de constater en comptabilité un amortissement calculé selon la durée réelle d'utilisation du bien (notaires, huissiers de justices, sociétés dépassant certains seuils). Or la déduction fiscale n'est autorisée que selon la durée d'usage. Si la durée réelle est inférieure à la durée d'usage, ces professionnels devront alors réintégrer fiscalement la fraction de l'amortissement comptable qui excède le montant de l'amortissement fiscalement déductible.

Traitement des éléments liés à l'acquisition et à la mise en service

Les coûts directement engagés pour la mise en état d’utilisation du bien (transport, installation...) doivent être pris en compte dans le coût d'acquisition de l'immobilisation. Les escomptes de règlement afférents à des immobilisations ne sont par conséquent plus traités en produits financiers ; ils correspondent au paiement comptant versé, net de l’escompte.

Les coûts d'emprunt peuvent, sous conditions, être incorporés au coût de l'actif lorsque l'acquisition ou la production nécessite une longue période de préparation ou de construction avant d'être utilisable. Deux traitements sont autorisés : comptabilisation des coûts d’emprunt en charge ou incorporation au coût de l’actif.

La date de mise en service constitue en principe le point de départ de l’amortissement. Elle coïncide le plus souvent avec la date d’acquisition. En cas d'immobilisation décomposée, le bien doit être identifié de façon globale, mais un plan d'amortissement distinct doit être établi pour la structure et pour chacun des composants.

Sortie d'immobilisations : cession, mise au rebut, vol

La sortie d’immobilisations ou cession d’immobilisation est une situation courante en gestion d’entreprise qui peut revêtir plusieurs formes : vente, mise au rebut, vol, donation, entre autres. Comptabiliser ces cessions de façon correcte est essentiel pour préserver la précision de vos états financiers et assurer une gestion optimale de votre patrimoine.

La vente d’une immobilisation est la situation la plus fréquente. La mise au rebut d’une immobilisation intervient lorsque celle-ci n’a plus aucune valeur d’utilisation ou économique. Ce cas survient lorsque l’immobilisation a été entièrement amortie et que sa valeur comptable est nulle.

Il faut sortir la valeur brute de l’immobilisation du compte d’actif (classe 2) et éliminer le compte d’amortissement accumulé. La sortie ou cession d’immobilisations nécessite de suivre rigoureusement les étapes de sortie de l’actif, de prise en compte des amortissements, et de constatation de la plus-value ou de la perte.

À partir de 2025, conformément à l’ANC 2022-06, certaines écritures comptables concernant les cessions d’immobilisations évolueront. À titre d'exemple, le compte 675, utilisé jusqu’à fin 2024, sera remplacé par le compte 657 « Valeurs comptables des immobilisations incorporelles et corporelles cédées » à partir de 2025.

Comptabilisation des Immobilisations : Achat, Amortissement, Cession

Provisions pour dépréciation de titres et autres actifs

Le portefeuille-titres s'entend traditionnellement de l'ensemble des titres de participation et des titres de placement figurant au bilan. Les provisions pour dépréciation des titres doivent être déterminées sans tenir compte des produits courus lors de l'achat des titres, ou à la date de clôture de l'exercice considéré. Pour l'application des dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du CGI, les provisions pour dépréciation sont calculées par rapport à la valeur d'entrée à l'actif du bilan.

La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles. La provision admise sur le plan fiscal doit être déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus. La provision pour dépréciation constituée en comptabilité n'est donc que partiellement déductible sur le plan fiscal. L'excédent de la provision par rapport à la dotation fiscalement admise en déduction doit être réintégré extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice de constitution.

Pratiques de gestion et conseils

D'autre part, les sommes prélevées sur les bénéfices en vue de compenser la dépréciation des éléments de l'actif sont normalement utilisées, en bonne gestion, pour assurer le remplacement des installations ou autres biens qui disparaissent de l'actif par usure, vétusté ou accident. Tantôt ces sommes sont conservées en réserve sous la forme de valeurs disponibles jusqu'au renouvellement des éléments d'actif usés, détruits ou cédés, tantôt elles sont immédiatement utilisées à des investissements nouveaux qui assurent d'une manière continue - et parfois par anticipation - le remplacement des éléments vieillis ou usés et le maintien des moyens de production de l'entreprise.

Il est recommandé de consulter votre expert-comptable pour toute situation particulière ou pour vous assurer de la conformité de vos écritures comptables. N’hésitez pas à suivre une formation et à consulter votre expert-comptable pour toute situation particulière ou pour vous assurer de la conformité de vos écritures comptables.

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