Comptabilisation de l’amortissement d’un bien non exploité

En comptabilité, les actifs immobilisés correspondent aux biens durables possédés par une entreprise. Leur utilisation s’étale sur plus d’un exercice comptable. Ces derniers sont regroupés en trois catégories : les actifs corporels, les actifs incorporels et les actifs financiers. Une immobilisation non amortissable correspond à un bien ou un actif immobilisé qui ne fait pas l’objet d’une dépréciation ou d’une perte de valeur due à l’effet du temps ou l’usure. Certains de ces actifs ne sont pas amortissables. Les immobilisations non amortissables sont également différentes des charges dans la mesure où elles permettent de générer de la valeur ajoutée en tant qu’outils de production, contrairement aux charges qui n’apportent aucun bénéfice.

Notion d’amortissement et biens non exploités

À quoi correspondent les amortissements en comptabilité ? Les amortissements en comptabilité traduisent la dépréciation d’un actif. Ils correspondent donc à la perte de valeur d’un bien immobilisé de l’entreprise, du fait de son usure dans le temps ou de son obsolescence. L’amortissement d’une immobilisation permet de répartir le coût d’une immobilisation sur sa durée d’utilisation. La dotation aux amortissements permet d’enregistrer la charge correspondant à la perte de valeur de l’immobilisation sur l’exercice et donc de diminuer le résultat de la société.

Amortir une immobilisation, c’est répartir comptablement son coût d’acquisition sur sa durée prévue d’utilisation. Chaque année, une fraction de ce coût est enregistrée en charge : cette fraction s’appelle une dotation aux amortissements. L’amortissement diminue progressivement la valeur de l’immobilisation au bilan. Il est obligatoire, car le bilan doit donner une image fidèle du patrimoine de l’entreprise.

Bien non exploité : définition et conséquences

Un bien non exploité est une immobilisation qui n’est pas utilisée dans l’activité de l’entreprise pendant une période donnée, voire qui reste hors service. L’immobilisation en cours n’étant pas mise en service à la clôture de l’exercice, elle ne peut donc pas faire l’objet d’un amortissement. De même, certaines immobilisations non amortissables (ex. terrains, fonds de commerce selon le cas) ne donnent pas lieu à amortissement même si elles sont utilisées ou non.

Lorsque la valeur de cession estimée d’un bien est inférieure à son coût d’achat, il fait l’objet d’une provision. En cas de cession par l'entreprise, une immobilisation non amortissable peut être considérée soit comme une moins-value, soit comme une plus-value.

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Règles générales d’amortissement applicables

L’amortissement des immobilisations fait partie des opérations d’inventaire à comptabiliser avant la clôture de l’exercice comptable. L’entreprise doit amortir chaque immobilisation en fonction de sa durée d’utilisation. C’est la valeur de l’immobilisation sur laquelle est calculé l’amortissement. La base amortissable est généralement le coût d’acquisition, c’est-à-dire le montant comptabilisé dans le compte de la classe 2 lors de l’acquisition de l’immobilisation. Si l’immobilisation a une valeur résiduelle estimée, celle-ci est déduite du coût d’acquisition pour calculer la base amortissable.

La date de départ de l’amortissement est le jour de la mise en service. Pour l’amortissement linéaire, la première annuité est calculée en nombre de jours depuis la date de mise en service jusqu’à la date de clôture (prorata temporis). Pour l’amortissement dégressif, l’amortissement débute dès le 1er jour du mois d’acquisition du bien.

Méthodes d’amortissement

• Amortissement linéaire : répartit le coût du bien en annuités égales sur la durée d’utilisation.
• Amortissement dégressif : applique des annuités plus élevées les premières années (réservé à certains biens neufs ayant une durée d’utilisation d’au moins 3 ans).
• Amortissement exceptionnel : amortissement accéléré sur une très courte période pour certains biens spécifiques.

L’administration fiscale a dressé la liste détaillée des immobilisations qui peuvent bénéficier de l’amortissement dégressif. Ce mode est avantageux fiscalement car il diminue le résultat imposable les premières années.

Traitement comptable d’un bien non exploité

Si une immobilisation n’est pas mise en service, elle doit rester en immobilisation en cours : l’immobilisation en cours n’étant pas mise en service à la clôture de l’exercice, elle ne peut donc pas faire l’objet d’un amortissement. En revanche, si une immobilisation a été mise en service mais n’est temporairement plus exploitée (veille, arrêt d’utilisation), l’amortissement comptable normal continue en principe à courir, sauf justification d’une modification du plan d’amortissement (obsolescence accélérée, dépréciation constatée).

En cas d’obsolescence accélérée de l’immobilisation, il convient d’apprécier la dépréciation effective subie par l’élément. La dépréciation peut conduire à constater une provision pour dépréciation distincte de l’amortissement. La dépréciation traduit une perte de valeur liée à un événement ou à une circonstance exceptionnelle, et qui est, par conséquent, non définitive, alors que l’amortissement traduit la perte de valeur habituelle et définitive liée à l’usage et au temps.

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Quand arrêter ou modifier l’amortissement ?

Pour ces composants, un nouveau plan d'amortissement propre doit être appliqué dès leur comptabilisation séparée à l'actif du bilan. Une modification du plan d’amortissement doit être justifiée et ne peut intervenir sans motif sérieux (circonstances exceptionnelles, changement durable des conditions d’utilisation). L’entreprise peut retenir une durée d’amortissement inférieure aux usages professionnels lorsqu’il existe des circonstances particulières, pour autant que ces durées ne s’écartent pas de plus de 20 % des usages professionnels.

Obligation d’enregistrer les amortissements et conséquences fiscales

L’obligation de comptabiliser les amortissements est une obligation à la fois comptable et fiscale, contenue dans l'article 322-4 du Plan Comptable Général (PCG) et l'article 39 1-2° du Code général des impôts (CGI). Ainsi, seuls sont déductibles du bénéfice imposable les amortissements dûment constatés en comptabilité. L’entreprise est tenue de comptabiliser un amortissement minimal égal à l'amortissement linéaire. Le montant cumulé des amortissements ne peut être inférieur au montant cumulé des amortissements calculés selon le mode linéaire (article 39 B du CGI).

Si l'entreprise ne respecte pas cette obligation, elle perd définitivement le droit à déduction des dotations correspondantes du résultat fiscal. C'est notamment le cas lorsque l'amortissement minimal n'a pas été comptabilisé ou qu'aucun amortissement n'a été comptabilisé. Le fait de pratiquer ou de ne pas pratiquer un amortissement en comptabilité est considéré comme une décision de gestion et peut être opposable au contribuable par l'administration.

Amortissements dérogatoires et différences comptable / fiscal

Dans certaines situations, l’amortissement fiscal peut différer de l’amortissement comptable. Les amortissements dérogatoires correspondent donc à des déductions supplémentaires qui dépassent l'objet normal des amortissements pour dépréciation et qui sont comptabilisés en application de textes fiscaux. Ils résultent de l’application de dispositions fiscales, lorsque la durée d’utilisation prévue de l’immobilisation (comptable) est inférieure à sa durée d’usage (fiscale). Les amortissements dérogatoires sont comptabilisés en compte 145 (crédit) et 687 (débit) selon les règles en vigueur.

Dès lors que l'entreprise a respecté son obligation d'amortissement minimal, rien ne s'oppose au report d'un éventuel amortissement supplémentaire : on parle alors d'amortissement régulièrement différé. À l’inverse, les amortissements irrégulièrement différés (non respect de l’amortissement minimal) entraînent la perte définitive du droit à déduction fiscale.

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Écritures comptables et comptes à utiliser

Quels comptes utiliser pour comptabiliser un amortissement ? Pour comptabiliser l’amortissement linéaire à l’inventaire, on débite le compte 68xx Dotations aux amortissements et on crédite le compte 28xx Amortissements de l’immobilisation concernée. (*) On utilise un sous-compte de 28, dont le numéro est construit en intercalant un 8 après le 2 du compte d’immobilisation concerné (ex : compte 2182 → compte 28182).

Pour l’amortissement dégressif, l'écriture initiale est similaire (débit compte 681 / crédit compte 28). Lorsqu’il existe une différence fiscale entraînant un amortissement dérogatoire, on enregistre en complément une écriture : débit du compte 687 « Dotations aux amortissements, dépréciations et charges exceptionnelles » et crédit du compte 145 « Amortissements dérogatoires ».

Cas particulier : immobilisation comptabilisée en frais par erreur

Il peut arriver qu'une entreprise comptabilise par erreur une immobilisation en frais généraux. Si elle s'aperçoit de cette erreur lors d'un exercice ultérieur, elle conserve la possibilité de la corriger. L'administration fiscale permet en effet de régulariser cette situation en réintégrant le montant de la charge déduite, en inscrivant le bien à l'actif au titre de l'exercice de la rectification et en constatant un amortissement exceptionnel correspondant aux dotations aux amortissements qui auraient dû être pratiquées aux cours des exercices antérieurs.

Amortissement par composants et immobilisations complexes

Lorsqu’une immobilisation comporte des éléments distincts ayant des valeurs significatives et des durées d’usage différentes, chacun des éléments constituant l’immobilisation est comptabilisé de façon distincte. Un plan d’amortissement est réalisé pour chacun d’eux en fonction de leur durée d’utilisation. Il s’agit de l’amortissement par composants. Ce type d’amortissement est obligatoire pour certaines immobilisations, notamment les immeubles.

Exemple pédagogique : une immobilisation d'une valeur de 100 000 € amortie 5 000 € par an. Si l’entreprise identifie en N+4 un composant dont la valeur brute est estimée à 15 000 € amortissable sur 20 ans, en N+4 la valeur nette du composant sera égale à 12 000 € (15 000 - [15 000 x 4/20]). Le plan d’amortissement du composant doit être appliqué dès sa comptabilisation séparée.

Exemples pratiques et tableaux

Le calcul des dotations aux amortissements est simple. Pour obtenir le montant sur l’exercice comptable, il convient de multiplier la valeur de l’actif par sa consommation de durée sur l’exercice. Par exemple, une entreprise a un véhicule d’une valeur de 10 000 euros à l’actif, amorti sur 5 ans. Les dotations aux amortissements correspondent aux écritures comptables enregistrées à la clôture de l’exercice pour constater la dépréciation des actifs sur l’exercice. Il s’agit d’une charge non décaissable.

Exemple d’un plan d’amortissement proratisé (immobilisation amortissable sur 5 ans, coût 5 000 €, mise en service 01/07) :

Sortie de l’actif, cession et sinistre

Lorsque l’entreprise cède une immobilisation, deux cas se présentent : soit l’immobilisation est totalement amortie (VNC nulle), soit elle n’est pas entièrement amortie (VNC différente de zéro). Dans le second cas, une écriture est enregistrée afin de comptabiliser l’amortissement sur l’exercice de cession jusqu’à la date de cession, puis une écriture pour constater la sortie de l’immobilisation. La différence entre le prix de vente du bien et sa VNC constitue la plus-value ou la moins-value.

Si une immobilisation non entièrement amortie est sinistrée ou volée, l’entreprise pourra enregistrer un amortissement exceptionnel égal au montant non encore amorti puis sortir l’immobilisation de son patrimoine avec une VNC nulle. L’indemnité d’assurance éventuelle sera enregistrée dans un compte de produit de cession des éléments d’actif.

Points de vigilance et bonnes pratiques

• Vérifier annuellement la cohérence de la durée d’amortissement par rapport à la durée d’usage estimée du bien ;
• Documenter toute modification du plan d’amortissement (motifs, justification technique ou commerciale) ;
• Respecter l’obligation d’amortissement minimal afin de préserver la déductibilité fiscale ;
• Appliquer l’amortissement par composants lorsque requis (immeubles notamment) ;
• Traiter distinctement amortissement et dépréciation : l’un est systématique, l’autre lié à un événement exceptionnel ;
• Ne pas amortir une immobilisation tant qu’elle n’est pas mise en service (immobilisation en cours) ;
• En cas d’erreur d’imputation antérieure (immobilisation passée en charges), respecter les règles fiscales de régularisation.

L’entité peut gérer ses plans d’amortissement via un logiciel comptable ou un tableur, mais il est recommandé de solliciter un expert-comptable pour éviter des erreurs de conformité fiscale et comptable.

Les règles exposées ici permettent de gérer correctement la comptabilisation des amortissements, y compris pour les biens non exploités ou en cours. Elles garantissent la sincérité et la conformité des comptes de l’entreprise au regard du PCG et du CGI.

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