TVA et Opérations Triangulaires Hors UE : Définition, Fonctionnement et Obligations

Le commerce international est au cœur des enjeux économiques des entreprises et des enjeux climatiques. La nécessité d’être au plus proche des clients et de respecter les contraintes de livraisons dans des délais de plus en plus contraints amène souvent à revoir les schémas de livraison.

Les ventes complexes, appelées cross-trade ou opérations triangulaires internationales, permettent aux entreprises vendant à l'international d'opérer entre deux pays autres que celui où elle réside. Cet échange constitue une alternative intéressante, dans la mesure où il permet à la fois d'économiser de l'argent sur le long terme en optimisant sa supply chain, de pénétrer de nouveaux marchés sans en subir les coûts logistiques, mais aussi de réduire son empreinte carbone.

Nous vous expliquons comment maîtriser et sécuriser vos opérations triangulaires, qui gagnent en popularité auprès des entreprises internationales.

1. Comment fonctionne l'opération triangulaire internationale ?

Une opération triangulaire internationale naît de l’intervention de 3 entreprises dans 3 pays différents. Il faut distinguer deux types : les opérations triangulaires intracommunautaires et les « fausses », que sont les opérations triangulaires internationales ou cross-trade.

Afin de bien comprendre comment ce schéma s’articule, prenons un exemple simple : vous êtes un revendeur établi en France. Un client vietnamien vous passe commande de matériel que vous importez de Chine. La logique voudrait que vous importiez au préalable vos produits de Chine jusqu’à votre entrepôt en France. De là, vous exportez cette même marchandise dans le monde entier.

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Outre le coût de transport qu’il faudra dépenser pour acheminer le produit, vous serez tenu non seulement d'adapter la conformité des produits au pays de destination, c’est-à-dire l’Union Européenne, mais aussi de réaliser les opérations de dédouanement, uniquement pour stocker une marchandise prête à repartir. Au lieu de faire traverser deux fois la moitié du globe à ces produits, il existe une solution plus simple : C’est là que l’idée de Cross-Trade intervient.

Le revendeur français demande à son fournisseur chinois d’expédier directement son colis au Vietnam. Cela permet d’éviter des opérations de dédouanement, des coûts d’emballage et de transport. Cette méthode, une fois maîtrisée, est particulièrement prisée par les entreprises intermédiaires que l’on appelle acheteur-revendeur.

Si l’idée paraît simple, il faut tout de même sécuriser ces opérations au risque de se voir disparaître du schéma de transaction future, si votre client vietnamien vient à connaître les coordonnées de votre fournisseur chinois. Il évite de payer un intermédiaire. Beaucoup de groupes internationaux procèdent de cette manière en toute transparence car les filiales se répartissent les secteurs géographiques. L’existence d’un contrat d’exclusivité peut lier le fournisseur à son revendeur français pour des marchés privilégiés et sécuriser le rôle de chacun.

Lorsque ces ententes ne sont pas possibles, il va falloir trouver le bon partenaire logistique qui interviendra en amont dans le pays du fournisseur et assurera l’opacité nécessaire pour exporter avec la facture et les étiquettes du revendeur au client vietnamien. Vous l’avez compris, tout repose sur la discrétion du transitaire. Une défaillance de sa part et votre marché part en fumée. Il existe des opérateurs logistiques spécialisés dans le domaine.

En d'autres termes, une opération triangulaire est une transaction commerciale impliquant trois entreprises situées dans trois pays différents, où les marchandises sont expédiées directement du premier pays au troisième, sans transiter par le deuxième.

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2. L'opération triangulaire intracommunautaire

Attardons-nous à présent sur l’opération triangulaire intracommunautaire. La procédure est identique : un flux physique entre le fournisseur et le client final et deux flux financiers entre, d’une part le fournisseur et le revendeur, puis entre le revendeur et le client final. La directive européenne 2006/112/CE accompagne ces opérations car elle intègre la prise en compte de la TVA.

L’article 141 de la directive autorise la dispense d’identification à la TVA du revendeur dans le pays du fournisseur ou dans celui du client et de paiement de la TVA. Le Code Général des impôts a intégré cette règle avec l’article 258 D, afin de réaliser une déclaration (ex DEB) statistique et fiscale (voir notre article à ce sujet) en cohérence avec celle de la CA3 ou 12 (déclaration du CA avec TVA).

En effet, sous condition de respecter des règles très précises, le revendeur n’aura pas à déclarer une acquisition intracommunautaire puis une livraison intracommunautaire dans sa déclaration de TVA mensuelle ou trimestrielle. Il devra simplement faire référence à l’art 141 de la Directive 2006/112/CE modifiée en mention d’exonération de TVA sur la facture, en ayant pris soin de vérifier le numéro intracommunautaire de son client final sur le site VIES.

Ces opérations, même complexes, présentent un intérêt évident de réduction de coûts, de formalités, de transit time.

Exemple d'opération triangulaire intracommunautaire

Une société A basée en Allemagne facture à une entreprise B domiciliée en France, des marchandises pour 50.000 €. Cette dernière revend ces marchandises 60.000 € à une société C basée en Autriche. Par simplicité, la société allemande livre directement la société autrichienne.

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Dans l’exemple, la marchandise est livrée directement par la société allemande au client final allemand. Dans la mesure où la marchandise ne passe jamais par la France, aucune TVA française ne sera pratiquée ni en direct par facturation ni par autoliquidation. Par principe, lors de divers flux d’échanges internationaux, c’est le flux physique de livraison de la marchandise qui indique la règle applicable et non la chaîne de facturation.

Suivre ce principe conduit la société B à s’identifier à la TVA autrichienne, soit le lieu de livraison final. Cette solution peu pratique conduira généralement la société à recourir aux services d’un mandataire fiscal pour obtenir un numéro de TVA autrichien puis pour déposer une déclaration de TVA autrichienne.

La législation européenne propose pour ce type d’opération, un régime de simplification appelé filet de sécurité. Il permet à l’acheteur/revendeur (société B) de ne pas avoir à s’identifier à la TVA autrichienne et d’utiliser son numéro de TVA français.

Première solution : application du principe du flux physique

• Facture n°1: La société allemande facture la société française, mais livre le client autrichien. On estime dans ce cas que le flux physique est Allemagne-Autriche. En conséquence, l’opération relève de la TVA autrichienne. La société B française devra s’identifier à la TVA autrichienne (c’est-à-dire prendre un numéro de TVA autrichien). La société B remettra à la société A un numéro de TVA autrichien. B recevra une facture HT et devra autoliquider la TVA au taux autrichien et mentionner la TVA collectée et déductible dans une déclaration de TVA autrichienne.
• Facture n°2: Pour la refacturation des marchandises au client autrichien, on considérera le flux Autriche-Autriche. C’est comme si théoriquement la société française B réceptionnait les marchandises en Autriche pour les remettre directement au client autrichien. En conséquence, B facturera les marchandises à la société C avec de la TVA autrichienne. B devra reverser cette TVA collectée dans le cadre du dépôt d’une déclaration de TVA autrichienne. La société C pourra normalement déduire la TVA sur sa déclaration de TVA.

Seconde solution : simplification via l'article 141 de la directive 2006/112/CE

L'article 141 de la directive 2006 / 112 / CE du 28 novembre 2006 propose heureusement une solution plus simple pour la société B domiciliée en France, lui évitant les démarches pour obtenir un numéro de TVA autrichien. Son numéro de TVA français suffit :

• Facture n°1 : La société B remet à son fournisseur A son numéro de TVA français. A lui remet une facture en exonération de TVA, car il s’agit pour lui d’une livraison intracommunautaire, mais en prenant soin dans la facture et dans l’Etat TVA (ex-DEB) de bien mentionner l’Autriche comme pays de destination. La marchandise n’atterrissant jamais en France, la société B ne doit pas autoliquider la TVA française sur cette opération. Aucune TVA ne doit être collectée ni déduite sur la facture de 50.000 €. B doit juste annoter sur la facture du fournisseur la mention de la directive sur la facture. Cette introduction n'est pas à indiquer dans l'EMEBI (Ex-DEB) ni dans la déclaration de TVA.
• Facture N°2 : La facture envoyée par B à la société C ne constitue pas une livraison intracommunautaire, mais une opération spécifique appelée refacturation dans le cadre d’une opération triangulaire. La facture devra porter la mention "autoliquidation par le preneur". Il est conseillé d'ajouter la mention de l'article 141 de la directive 2006 / 112 / CE du 28 novembre 2006. Elle devra être intégrée dans la déclaration de TVA en ligne E2 « Autres opérations non imposables » et fera l’objet d’une déclaration dans l’état TVA (ex-DEB) sous un code régime spécifiquement dédié, le code 31. Il s’agit d’ailleurs du seul cas où un état TVA doit être réalisé sans que la marchandise ne passe par le territoire de celui qui l’émet. La société C va autoliquider la TVA autrichenne sur cette opération et collecter et déduire la TVA sur sa déclaration de TVA autrichienne.

Tableau de synthèse

Exemple : l'entreprise A (espagnole) vend des marchandises à l'entreprise B (française). L'entreprise française B revend à l'entreprise C (portugaise) et demande à l'entreprise A de livrer directement l'entreprise C.

Points de vigilance pour les opérations triangulaires

Les opérations triangulaires, ou “cross trades”, présentent des avantages d’un point de vue logistique, mais sont complexes au plan fiscal et douanier. Comment rédiger la douane import ? Les factures doivent-elles être en HT ou TTC ? Quelques points de vigilance permettent de les aborder avec précision et de donner des instructions efficaces à votre déclarant en douane, qui fait les formalités pour le compte de votre entreprise.

1. Au sens fiscal, la notion d’importateur est étroitement liée à celle du redevable de la TVA import, tandis que l’importateur au sens douanier est le réceptionnaire effectif de la marchandise.
2. L’exportateur fiscal est le vendeur qui effectue la livraison à l’exportation. Si ce dernier est établi hors de France, il faudra qu’il s’immatricule à la TVA en France et dans certains cas qu’il désigne un représentant fiscal.
3. Au niveau de l’origine préférentielle, seule une entreprise établie en Union européenne peut attester de l’origine préférentielle.
4. Les définitions des titulaires de ces autorisations sont souvent plus restrictives que la définition de l’exportateur douanier.

Opérations triangulaires : obligations pour les entreprises A, B et C

Prenons l'exemple où votre entreprise française (B) achète de la marchandise à une entreprise italienne (A) et la revend à une entreprise autrichienne (C) : la marchandise est directement expédiée depuis l’Italie en Autriche, sans passer par la France.

Lorsque votre entreprise française, acheteur/revendeur, est identifiée dans le pays de départ de la marchandise, dans notre exemple l’Italie, vous allez donner votre numéro de TVA italien à la société A à qui vous achetez les biens. Cette première vente est considérée comme une vente interne en Italie : votre fournisseur A va ainsi vous facturer TTC avec la TVA italienne que vous allez ensuite pouvoir récupérer selon les règles applicables en Italie.

Suite à ce premier flux financier, vous allez ensuite facturer votre client C destinataire des biens en Autriche : ce deuxième flux sera considéré comme une livraison intracommunautaire exonérée de TVA au départ de l’Italie. Vous allez donc facturer votre client autrichien en HT avec votre numéro de TVA italien.

Quelles sont les obligations pour A, B et C ?

• L’entreprise A effectue ici une vente locale et facture B avec la TVA de son pays. Elle n’aura pas de déclaration d’échanges de biens (DEB) à déposer.
• L’entreprise B doit donner son numéro de TVA intracommunautaire dans le pays de départ à A, payer la TVA et récupérer la TVA sur ses déclarations locales. Elle devra ensuite déclarer la livraison intracommunautaire effectuée dans le pays de C sur sa déclaration de TVA (ligne 06 de la CA3) et dans une DEB expédition en régime 21.

Si votre entreprise française B est acheteur/revendeur dans la même opération, mais en étant cette fois-ci identifiée dans le pays de livraison, c’est-à-dire en Autriche, la première vente sera dans ce cas considérée comme une livraison intracommunautaire exonérée. Vous allez donner votre numéro de TVA autrichien à votre fournisseur italien A, lequel va vous facturer la marchandise HT sur ce numéro de TVA autrichien et indiquer l’Autriche comme pays de livraison.

Vous allez ensuite effectuer une vente locale en Autriche, où vous êtes identifié : vous allez ici devoir facturer votre client C en TTC avec la TVA locale ou en HT si le pays de livraison applique le principe de l’autoliquidation (Reverse Charge). Si tel est le cas, ce sera à votre client d’autoliquider la TVA sur sa déclaration CA3 (ou équivalent).

Pour ce qui est de vos obligations selon que vous soyez A, B ou C :

• La première vente doit être déclarée par le fournisseur A comme une livraison intracommunautaire en ligne 06 de sa CA3 et dans une DEB expédition en régime 21.
• La société intercalaire B doit de son côté déclarer cette vente comme une acquisition intracommunautaire soumise à la TVA dans le pays de livraison (ligne 03 de la CA3), collecter et déduire la TVA dans sa déclaration de TVA et déposer une DEB introduction en régime 11 dans le pays de livraison.

Concernant la deuxième vente interne au pays de livraison, si le Reverse Charge n’est pas appliqué, l’acheteur/revendeur B facture TTC puis effectue sa déclaration de chiffre d’affaires et s’acquitte de la TVA dans le pays de livraison ; si ce pays applique le principe de l’autoliquidation en revanche, il facture HT et le client C autoliquide la TVA de son côté.

Avec ce régime de simplification, l’entreprise « intercalaire » B n’est redevable de la TVA ni à l’achat, ni à la vente.

En ce qui concerne la première vente réalisée entre A et B, le fournisseur A facture B en HT puis déclare cette vente comme une livraison intracommunautaire en ligne 06 de sa CA3 et dépose une DEB expédition en régime 21.

La société acheteur/revendeur B n’a quant à elle ni DEB introduction à transmettre, ni déclaration CA3 à renseigner pour cet achat. Elle doit en revanche procéder à une DEB expédition en régime 31 au titre de la vente triangulaire simplifiée qu’elle a facturé à C.

En résumé, les opérations triangulaires sont un mécanisme complexe mais essentiel pour optimiser les opérations des entreprises dans un contexte de transactions commerciales transfrontalières au sein de l’Union européenne. La simplification offre aux entreprises une opportunité précieuse de simplifier leurs transactions transfrontalières et de réduire leur charge administrative.

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