Article 151 ter CGI et la micro-BNC dans le cadre de la permanence des soins et des cabinets libéraux

La question centrale porte sur l’exonération d’impôt des rémunérations perçues au titre de la permanence des soins par les médecins, dans les conditions prévues par l’article 151 ter du code général des impôts (CGI), et sur le cadre des articles R6315-1 et suivants du code de la santé publique ainsi que L162-5 du code de la sécurité sociale et L6314-1 du même code.

Fondement juridique et cadre général

Aux termes de l’article 151 ter du CGI : « La rémunération perçue au titre de la permanence des soins exercée en application de l'article L. 6314-1 du code de la santé publique par les médecins ou leurs remplaçants installés dans une zone définie en application de l'article L. 162-47 du code de la sécurité sociale est exonérée de l'impôt sur le revenu à hauteur de soixante jours de permanence par an ».

Aux termes de l’article R. 6315-1 du code de la santé publique : « La permanence des soins en médecine ambulatoire prévue à l'article L. 4. 5. Les médecins exerçant leur activité en société d’exercice libéral qui participent à la permanence des soins, dans les conditions fixées par les articles L. 6314-1 et R. 6315-1 du code de la santé publique, bénéficient de rémunérations spécifiques définies par la convention nationale des médecins généralistes et des médecins spécialistes. Ils relèvent du champ d’application de l’article 151 ter, précité, du CGI s’ils peuvent justifier que les rémunérations pour lesquelles ils demandent l’exonération sont la contrepartie de la permanence effectuée. »

Ainsi, seules les rémunérations spécifiques à la permanence des soins peuvent bénéficier de l’exonération, notamment la rémunération de l’astreinte et les majorations spécifiques des actes effectués. Les autres actes facturés ne peuvent pas ouvrir droit à l’exonération. Cette règle est réaffirmée à travers des décisions et arrêts de justice (exemple ARRÊT 16BX01244).

Participation à la permanence des soins et organisation

La participation des médecins à la permanence des soins est organisée dans le cadre des dispositions L. 6314-1 et R. 6315-1 du code de la santé publique, et peut s’effectuer au sein de sociétés d’exercice libéral (SEL) ou d’associations professionnelles impliquant des adhérents et des remplaçants installés dans une zone définie. L’objectif est d’assurer une continuité des soins et une répartition équitable des droits et obligations entre les praticiens.

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La rémunération liée à la permanence des soins et les majorations associées doivent être individualisées pour chaque praticien au sein de l’association ou de la société afin de déterminer sa quote-part de bénéfices correspondant à ces droits. Le BOI-BNC-SECT-40 précise ces mécanismes et les conditions d’application, notamment en matière de durée et de localisation des permanences.

Conditions pratiques et exclusions

1. La permanence des soins peut s’organiser en fonction de zones déficitaires en offre de soins, telle que définie par la mission régionale de santé (ARS) et sous l’autorité de l’assurance maladie et des autorités régionales.
2. La rémunération exonérée est limitée à soixante jours de permanence par an et doit être directement liée à la permanence des soins; les autres actes et prestations ne doivent pas figurer dans le calcul de l’exonération.
3. En cas de contrôle, le médecin doit justifier de la réalité des permanences effectuées et de leur répartition entre les adhérents de l’association ou de la SEL.
4. Le calcul de la quote-part et du bénéfice imposable doit intégrer les éléments diffusés par les textes et relevés dans les documents officiels (R 6315-1, L 6314-1, etc.).

Conséquences fiscales et exonération pour les médecins

Les médecins qui participent à la permanence des soins, dans les conditions fixées par les articles L. 6314-1 et R. 6315-1 du code de la santé publique, bénéficient de rémunérations spécifiques définies par la convention nationale des médecins généralistes et des médecins spécialistes. Ils bénéficient de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue par l’article 151 ter du CGI pour les rémunérations liées à la permanence, à savoir la rémunération de l’astreinte et les majorations spécifiques des actes effectués.

En pratique, la jurisprudence et les décisions administratives ont montré que les rémunérations non explicitement liées à la permanence ne tombent pas sous le coup de l’exonération. Ainsi, certains médecins ont été redressés lorsque des éléments non exonérables ont été intégrés à leurs revenus imposables lors des contrôles de l’administration fiscale (exemples et cas d’application cités dans les arrêts précités).

Cas concrets et exemples de calcul

Dans les arrêts et les mémoires analysés, on voit que la quotepart et le traitement des rémunérations doivent être séparés entre les éléments exonérés et non exonérés. Par exemple, la rémunération de l’astreinte et les majorations spécifiques des actes effectués relèvent de l’exonération, tandis que les actes facturés en dehors de ces catégories restent imposables et intégrés dans les revenus imposables.

Le raisonnement juridique a pour but d’assurer que l’avantage fiscal ne bénéficie qu’aux rémunérations correspondant vraiment à la permanence des soins et non à l’ensemble des prestations fournies par le médecin, même lorsqu’elles s’inscrivent dans la même période d’activité libérale.

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Éléments institutionnels et cadre administratif

Les textes d’application et les conventions nationales guident l’interprétation et l’application des exonérations. Le fait que les permanences peuvent être organisées dans des centres hospitaliers ou par des centres d’appel interconnectés avec le SAMU faut que ces structures respectent les conditions prévues par les textes pour rester dans le champ de l’exonération.

Le cadre régional et les recueils régionaux des actes administratifs (RRAA) jouent un rôle important dans l’application pratique, notamment en ce qui concerne les conditions d’existence des zones déficitaires et les modalités de rétribution.

Point sur les mentions et les obligations

• Les rémunérations exonérées doivent correspondre à la permanence des soins et être clairement séparées des autres actes facturés.
• Les adhésions en SEL ou en association doivent permettre une répartition claire des droits et des parts de rémunération liées à la permanence des soins.
• En cas de contrôle, les médecins doivent être en mesure de démontrer le lien entre les actes et la permanence effectuée et de justifier la répartition des bénéfices.

Tableau synthèse du cadre et des conditions

En résumé, l’article 151 ter CGI offre une exonération d’impôt sur le revenu pour les rémunérations liées à la permanence des soins lorsque ces rémunérations constituent la contrepartie directe de cette permanence, selon les conditions posées par le code de la santé publique et les règles spécifiques du CGI. Seuls les éléments directement attachés à la permanence (astreinte et majorations d’actes) bénéficient de cette exonération, les autres prestations restent imposables comme BNC.

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