Calcul du CIMR sur les bénéfices non commerciaux (BNC) et les implications du prélèvement à la source

Sur le plan fiscal, 2019 restera à jamais une année particulière avec la mise en place du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu (IR). Dans ce cadre, il a ainsi été prévu pour les libéraux exerçant leur activité en Bénéfices Non Commerciaux (BNC) ou Bénéfices Industriels ou Commerciaux (BIC), que : « le montant du bénéfice réalisé au titre de 2018 est qualifié de bénéfice non exceptionnel ouvrant droit au CIMR à hauteur du plus élevé des bénéfices réalisés au titre des années 2015, 2016, 2017 puis, le cas échéant, 2019.

Ainsi, un avocat qui exerçait son activité professionnelle sous forme libérale (donc taxée à l’IR dans la catégorie des BNC) depuis plusieurs années et qui était devenu co-gérant (non rémunéré à ce titre) d’une SELARL soumise à l’IS au 1er janvier 2017 a interrogé l’administration. En effet, ses revenus étaient taxés à l’IR dans la catégorie des BNC en 2016, puis dans la catégorie des traitements et salaires en application de l’article 62 du CGI à compter de 2017. Le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu sera mis en application à compter du 1er janvier 2019.

Afin que le contribuable ne soit pas soumis à une double contribution aux charges publiques en 2019, l’imputation du Crédit d’Impôt pour la Modernisation du Recouvrement (CIMR) permettra d’effacer l’imposition sur les revenus courants perçus en 2018. Le caractère exceptionnel ou non des salaires, des pensions et des rentes viagères est déterminé au regard d’une classification effectuée par l’administration fiscale. En principe, les revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires sont des revenus courants.

Qu’est-ce que le CIMR et comment s’applique-t-il aux BNC et BIC ?

Les aides et allocations liées à la conversion ou la reprise d’une activité professionnelle (ex. Les revenus visés sont ceux imposés dans la catégorie des BIC, des BNC ou des BA). Le montant des bénéfices à prendre en compte est celui obtenu après application le cas échéant des dispositifs d’exonération partielle ou temporaire applicables en raison de la zone d’implantation de l’entreprise. Certains bénéfices peuvent être qualifiés d’exceptionnels par nature (revenus soumis au système du quotient, subventions, plus-values, indemnités d’assurance). Le caractère exceptionnel des bénéfices peut aussi découler de la méthode de comparaison des revenus perçus en 2018 avec ceux des années 2015-2017. Par application de cette méthode, la part des revenus de 2018 excédant le plus élevé des revenus des trois derniers exercices est considérée comme exceptionnelle.

Le CIMR est calculé et réévalué en fonction de l’évolution des revenus non exceptionnels dans l’ensemble des revenus nets imposables. Les rémunérations des dirigeants entrent dans le champ des traitements et salaires lorsqu’elles sont versées par une société contrôlée ou dont la famille contrôle la société; si 2018 est la première année de perception de telles rémunérations, elles sont entièrement considérées comme non exceptionnelles. Les revenus pris en compte sont ceux imposés dans la catégorie des revenus fonciers lorsque nécessaire. Des règles de déduction particulières au régime réel peuvent s’appliquer au dispositif transitoire, notamment pour les charges récurrentes qui ne peuvent être déduites qu’au titre de 2018.

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Cas des bénéfices non commerciaux (BNC) et régime micro-BNC

Les BNC correspondent aux recettes dont certaines charges sont déduites (loyer des locaux professionnels, amortissements, loyers liés à des contrats de crédit-bail, droits de mutation, dépenses pour diplômes professionnels, etc.). Le régime micro-BNC s’applique en 2026 lorsque le CAHT généré en 2025 ou 2024 n’a pas dépassé 83 600 €. Au-delà de ce seuil, le régime de la déclaration contrôlée s’applique à compter du 1er janvier de l’année N. Le micro-BNC implique une imposition simplifiée par un abattement forfaitaire de 34 % (bénéfice réel = 66 % des recettes encaissées).

Pour les BNC, l’option pour le régime de la déclaration contrôlée doit être formulée au plus tard à la date limite de dépôt de la déclaration de résultats de l’année au titre de laquelle l’option est demandée. Sous le régime réel (déclaration contrôlée), le professionnel tient un livre-journal, un registre des immobilisations et complète une liasse fiscale 2035. Il peut aussi opter pour l’assimilation à une EURL, modifiant le régime d’imposition et les cotisations sociales.

Le prélèvement à la source et le calcul des acomptes

Le prélèvement à la source a été instauré au 1er janvier 2019. Le principe est de supprimer le décalage entre la perception des revenus et le paiement de l’impôt correspondant. Pour les salariés, l’IR est directement prélevé sur le salaire net. Pour les indépendants imposés dans les catégories BIC, BNC ou BA, le prélèvement à la source prend la forme d’un acompte prélevé sur le compte bancaire, versé mensuellement ou trimestriellement selon le choix du contribuable.

Les acomptes sont calculés sur la base du dernier bénéfice fiscal connu et peuvent être ajustés en cas de variation importante des revenus. L’année de création de l’entreprise permet à l’indépendant de choisir entre verser des acomptes sur un bénéfice estimé ou attendre la liquidation du IR en fonction du premier bénéfice réel. L’année 2018 est une année blanche en principe, afin d’éviter la double imposition: CIMR calculé sur les revenus 2018 et déduction de l’impôt dû au titre de 2018 sur le fondement des revenus non exceptionnels.

Le CIMR sur les revenus de 2018 se calcule approximativement comme CIMR = IR dû au titre des revenus 2018 × (revenus imposables non exceptionnels de 2018 / revenu net imposable de 2018). Seuls les revenus non exceptionnels sont pris en compte pour le CIMR; le caractère exceptionnel dépend de la nature du revenu et de sa comparaison avec les années 2015 à 2017. Des mécanismes de rescrit permettent d’obtenir une prise de position formelle de l’administration sur le traitement fiscal d’un élément de revenu ou d’une rémunération versée aux dirigeants.

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Exemple chiffré: si un indépendant réalise 2018 un bénéfice supérieur aux bénéfices 2015-2017, le CIMR est plafonné au plus élevé des trois années précédentes et peut donner droit à un complément lorsque les conditions d’optimisation ne s’appliquent pas et lorsque le bénéfice 2019 dépasse les plus hauts des années antérieures.

Cas pratique et incertitudes

Exemple: un micro-entrepreneur BNC peut basculer vers le régime de la déclaration contrôlée; le choix doit être pris dans le cadre de la déclaration de résultats de l’année où l’imposition selon ce régime est demandée. Le CIMR peut être ajusté si le revenu 2019 dépasse ou non le bénéfice des années précédentes, et un crédit d’impôt complémentaire peut être accordé dans certaines conditions décrites par l’article 60 de la loi de finances pour 2017.

Tableau récapitulatif des éléments clés

Règles pratiques et rescrits

En cas de doute sur l’éligibilité d’un élément de revenu, l’employeur ou le contribuable peut effectuer une demande de rescrit auprès de l’administration fiscale. Le rescrit peut être formulé par l’entreprise souhaitant informer ses employés sur la nature des rémunérations versées. Le caractère exceptionnel ou non du revenu sera alors vérifié par l’administration et une position formelle sera délivrée.

Pour les documents à envoyer lors de la déclaration de revenus, les exigences varient selon que l’entreprise est individuelle ou sociétale et selon le régime (micro-BNC ou déclaration contrôlée). La télédéclaration est obligatoire et les annexes spécifiques (2035 et ses annexes) doivent être transmises via EFI/EDI. Des délais supplémentaires peuvent être accordés et des majorations en cas de retard ou d’incomplétude peuvent s’appliquer.

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