Article 238 bis du CGI : explication détaillée du régime fiscal du mécénat pour les entreprises

Votre entreprise a-t-elle déjà pensé à faire des dons à des organismes d'intérêt général ? En contrepartie, il est possible de bénéficier d'une réduction d'impôt, sous certaines conditions. Quels sont les dons éligibles ? Quel est le montant de cet avantage fiscal ? Comment l’obtenir ?

Objet et principes généraux du dispositif

La réduction d'impôt prévue à l'article 238 bis du code général des impôts (CGI) est égale à 60 % des versements effectués par les entreprises au profit d’œuvres ou d'organismes visés au II § 50 et suivants du BOI-BIC-RICI-20-30-10-10 et au I § 10 et suivants du BOI-BIC-RICI-20-30-10-15, pris dans la limite de 20.000 euros ou de 5 ‰ (c’est à dire 0,5%) du chiffre d'affaires des entreprises donatrices lorsque ce dernier montant est plus élevé.

Pour ouvrir droit à la réduction d’impôt, le versement doit procéder d’une intention libérale de l’entreprise et ne doit pas être la contrepartie d’une prestation que l’organisme a effectuée à son profit. Par ailleurs, ce don, qui peut être effectué en numéraire ou en nature, ne peut pas venir en déduction pour la détermination du résultat imposable. À cet effet, son montant ou sa valeur doit être réintégré de manière extra-comptable.

Dons éligibles : forme et valorisation

Dons en numéraire

Les versements des entreprises peuvent être effectués en numéraire ou en nature. Les dons en numéraire se caractérisent par le versement ponctuel ou répété d’une somme d’argent. Lorsque l’entreprise effectue un don en numéraire, le montant pris en compte pour la détermination de la réduction d’impôt est égal au montant effectivement versé.

Toutefois, il est admis que le versement de l’entreprise donatrice à l’organisme puisse être effectué, sur ordre de celle-ci, directement par son client. Fiscalement, la situation est identique à celle dans laquelle le don aurait été directement versé par l’entreprise donatrice. Ainsi, peuvent ouvrir droit au bénéfice de la réduction d'impôt les « abandons de recettes », qui constituent une modalité particulière de don en numéraire par laquelle l’entreprise donatrice demande à son client de verser, pour son compte, directement à l’organisme éligible au régime fiscal du mécénat qu’elle lui aura désigné, tout ou partie du produit de sa vente ou de sa prestation.

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Exemple : Une entreprise vend des produits pour 100 € hors taxes (HT)... Elle donne la moitié du produit HT de sa vente à un organisme répondant aux conditions prévues à l’article 238 bis du CGI et demande à son client de procéder, pour son compte, au versement de la somme correspondant à ce don (soit 50 €) audit organisme.

Dons en nature et mécénat de compétences

Lorsque les dons sont effectués en nature (par exemple, don d’un bien mobilier ou immobilier ou réalisation d’une prestation sans contrepartie), il est nécessaire de procéder à leur valorisation pour les besoins du calcul de la réduction d’impôt que déclare l’entreprise, de la réintégration extra-comptable de la valeur du don et de l’établissement du reçu fiscal par l’organisme bénéficiaire du don.

La valorisation relève de la responsabilité propre de celui qui effectue le don et non de l’organisme bénéficiaire, qui n’a pas à justifier de la valeur des biens et services reçus ou du montant de la rémunération du personnel que l’entreprise met à sa disposition qu’il reporte sur le reçu fiscal. L’organisme bénéficiaire se fait communiquer par tout moyen le montant de la valorisation déterminé par l’entreprise donatrice, sous la responsabilité de cette dernière.

Conformément à l’avant-dernier alinéa du 1 de l’article 238 bis du CGI, les biens et prestations de service donnés sont valorisés à leur coût de revient. Le coût de revient d’un bien ou d’une prestation comprend les coûts supportés par l’entreprise pour acquérir ou produire le bien ou la prestation donné(e). Pour les biens donnés, y compris les denrées alimentaires, la valeur retenue pour le calcul de la réduction d’impôt est égale au coût de revient défini à l’article 38 nonies de l’annexe III au CGI.

S’agissant d’un bien inscrit dans un compte d’immobilisation, le don doit être valorisé à sa valeur de cession retenue pour la détermination de la plus-value ou moins-value liée à la sortie du bien de l’actif.

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Lorsque le don en nature effectué par l’entreprise prend la forme d’une mise à disposition de personnel, il doit être valorisé à son coût de revient. Ainsi, une entreprise qui met gratuitement à disposition d’un organisme visé à l’article 238 bis du CGI, un de ses salariés quelques heures par semaine pour y exercer réellement et effectivement une activité, consent un don en nature lui ouvrant droit au bénéfice de la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du CGI.

Pour chaque salarié mis à disposition, ce don est évalué à son coût de revient, à savoir la somme de sa rémunération et des charges sociales y afférentes dans la limite de trois fois le montant du plafond mentionné à l’article L. 241-3 du code de la sécurité sociale (CSS). Depuis la loi de finances pour 2020, l’article 238 bis du CGI prévoit le plafonnement pour le mécénat de compétences : « Lorsque le don en nature prend la forme d’une mise à disposition gratuite de salariés de l’entreprise, le coût de revient à retenir dans la base de calcul de la réduction d’impôt correspond, pour chaque salarié mis à disposition, à la somme de sa rémunération et des charges sociales y afférentes dans la limite de trois fois le montant du plafond mentionné à l’article L. »

La mise à disposition par une entreprise de salariés sapeurs-pompiers volontaires pendant les heures de travail à titre gratuit au profit des services départementaux d’incendie et de secours (SDIS) constitue un don en nature ouvrant droit à la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du CGI. De la même manière, la mise à disposition par une entreprise de salariés réservistes pendant les heures de travail à titre gratuit au profit de la réserve opérationnelle des forces armées ainsi que des réserves opérationnelles de la Gendarmerie nationale et de la Police nationale, constitue un don en nature ouvrant droit à la réduction d’impôt prévue à l’article 238 bis du CGI.

Justification et reçu fiscal

Conformément aux dispositions du 5 bis de l’article 238 bis du CGI, le bénéfice de la réduction d’impôt est subordonné à la condition que le contribuable soit en mesure de présenter, à la demande de l’administration fiscale, un reçu fiscal répondant à un modèle fixé par l’administration et attestant la réalité des dons et versements. Cette condition s’applique aux dons et versements effectués à compter du 1er janvier 2022.

La délivrance du reçu fiscal incombe à l’organisme bénéficiaire du don. En revanche, la responsabilité de la valorisation du don, lorsqu’il s’agit d’un don en nature, incombe exclusivement à l’entreprise mécène (I-B § 30). Le formulaire « Reçu des dons et versements effectués par les entreprises au titre de l’article 238 bis du code général des impôts », formulaire n° 2041-MEC-SD (CERFA n° 16216), est disponible en ligne sur www.impots.gouv.fr.

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Remarque : L’établissement d’un reçu fiscal ne dispense pas l’entreprise donatrice de conserver l’ensemble des pièces justificatives attestant la réalité des dons consentis et permettant leur valorisation. Le reçu fiscal délivré doit être conforme au modèle fixé par l’administration.

Lorsque l’entreprise effectue un don en nature, le reçu fiscal délivré par l’organisme comporte, outre son identité, celle de l’entreprise donatrice et la (les) date(s) du don, la description exhaustive (nature et quantités) des biens et services reçus qu’il a acceptés, le détail des salariés mis à disposition, ainsi que le montant de leur valorisation telle qu’elle a été déterminée par l’entreprise (I-B § 30). L’organisme bénéficiaire ne pourra émettre de reçu fiscal qu’à la condition que cette valorisation, établie sous la responsabilité de l’entreprise donatrice, lui soit communiquée. À défaut, l’entreprise ne pourra pas disposer du reçu requis ni, en conséquence, bénéficier de la réduction d’impôt.

Lorsque l’organisme bénéficiaire n’accepte pas tout ou partie des dons en nature proposés par une entreprise, il ne peut délivrer un reçu fiscal qu’à raison des seuls dons acceptés. Corrélativement, l’entreprise ne peut pas prétendre au bénéfice de la réduction d’impôt à raison des dons en nature refusés par l’organisme.

À titre de simplification, l’organisme bénéficiaire peut établir un reçu unique pour plusieurs dons ou versements effectués par une même entreprise au cours d’une période donnée, sous réserve de fournir, au titre des dons en nature, une description exhaustive des biens et services reçus (nature et quantité), le détail des salariés mis à disposition ainsi que leur valorisation globale.

Organismes éligibles et conditions particulières

L'organisme bénéficiaire des dons et versements doit être d’intérêt général. Ne sont pas éligibles au régime fiscal du mécénat les dons faits à des entreprises et à des associations qui ont une activité lucrative. Sont également exclus les dons faits à des organismes dont la gestion n'est pas désintéressée, même si leur activité n'est pas lucrative.

Les organismes visés au I § 10 et suivants ne peuvent bénéficier du dispositif que lorsque la présentation au public des spectacles cités au I § 10 et suivants ou l'organisation d'expositions d'art contemporain constitue leur activité principale. Outre les conditions générales mentionnées au II-A-4 § 220 et suivants du BOI-BIC-RICI-20-30-10-10, certains organismes doivent respecter des règles spécifiques pour être éligibles à la réduction d'impôt en faveur du mécénat prévue à l'article 238 bis du CGI.

Les fonds de dotation ont été institués par l’article 140 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l’économie. Sont éligibles à la réduction d'impôt prévue à l'article 238 bis du CGI les versements réalisés au profit des fonds de dotation dès lors qu'ils satisfont aux caractéristiques mentionnées au a du 1 de l'article 238 bis du CGI : ils sont d’intérêt général. L’activité du fonds de dotation doit présenter un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l’environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises.

Les établissements d'enseignement supérieur, les enseignements artistiques et certaines fondations ou associations reconnues d'utilité publique figurent parmi les bénéficiaires potentiels lorsque leurs activités et l'organisation garantissent un caractère d'intérêt général et une gestion désintéressée.

Agrément et organismes agréés

L'agrément des organismes bénéficiaires des dons est un préalable requis pour le bénéfice de la réduction d'impôt prévue au 4 de l'article 238 bis du CGI lorsque les aides prennent la forme d'aides financières accordées à des entreprises. Conformément au huitième alinéa du 4 de l'article 238 bis du CGI, les organismes agréés bénéficiaires des dons peuvent également avoir pour objet exclusif de verser des aides financières en vue de la réalisation de dépenses autres que les investissements définis au 3 de l'article 17 du RGEC (par exemple, une aide versée pour le financement du besoin en fonds de roulement) ou de fournir des prestations d'accompagnement à des PME.

En application de l'article 46 quindecies O de l'annexe III au CGI, les aides financières non rémunérées sont accordées sous forme de subventions, prêts ou cautions. Sont exclus du champ d’application du RGEC, les secteurs de l’agriculture, de la pêche et de l’aquaculture ainsi que les activités liées à l’exportation.

Les statuts des organismes agréés bénéficiaires des dons doivent prévoir que ces organismes poursuivent un but non lucratif, que les résultats ne peuvent être distribués aux membres, que le boni de liquidation ne peut pas être partagé entre les membres et doit être attribué gratuitement à des organismes ayant un objet comparable. Les statuts doivent également prévoir qu’aucune aide ne peut être consentie au profit d’une entreprise ayant des liens directs ou indirects avec les donateurs, les membres ou le personnel de l’organisme agréé qui est associé à la prise de décision.

En outre, les statuts doivent contenir une clause aux termes de laquelle ne peuvent être membres des organismes agréés certaines catégories de personnes (par exemple, certaines personnes condamnées, les faillis non réhabilités, etc.).

Plafonds, modalités de report et taux différenciés

La réduction d'impôt prévue à l’article 238 bis du CGI est égale à 60 % des versements effectués par les entreprises, pris dans la limite de 20.000 euros ou de 5 ‰ du chiffre d'affaires des entreprises donatrices lorsque ce dernier montant est plus élevé. Sauf exception, la fraction inférieure ou égale à 2 millions d’euros ouvre droit à une réduction d’impôt au taux de 60 % et la fraction supérieure à ce montant ouvre droit à une réduction d’impôt au taux de 40 % (au lieu de 60%).

Lorsque cette limite est dépassée au cours d’un exercice, l’excédent de versement donne lieu à réduction d’impôt au titre des cinq exercices suivants, après prise en compte des versements effectués au titre de chacun de ces exercices, sans qu’il puisse en résulter un dépassement de cette même limite.

Cas particuliers et exclusions

Sont exclues du bénéfice des aides les entreprises exerçant à titre principal une des activités visées à l’article 35 du CGI : marchands de biens et intermédiaires, lotisseurs, personnes qui réalisent des profits provenant d’opérations de construction, location d’établissements industriels ou commerciaux équipés, location directe ou indirecte des locaux d'habitation meublés, adjudicataires, concessionnaires et fermiers de droits communaux, etc.

Par ailleurs, les entreprises assujetties à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés peuvent bénéficier d’une réduction d’impôt, au titre des dons versés à des organismes qui ont pour objet la sauvegarde, contre les effets d’un conflit armé, du patrimoine mondial. Sont également visées les régions ultra périphériques (RUP) de l’Union européenne, qui font partie intégrante de l’Union.

Le règlement (UE) n° 1407-2013 relatif aux aides de minimis prévoit que le montant total des aides de minimis octroyées à une même entité ne peut excéder 200 000 € sur une période de trois exercices fiscaux. Des seuils spécifiques existent dans les secteurs de l'agriculture (15 000 €) et de la pêche et de l'aquaculture (30 000 €). Lorsqu'un organisme agréé notifie l'octroi de l'aide à l'entreprise, il précise à celle-ci que l'aide accordée doit être conforme à la réglementation de l'Union européenne.

Collecteurs de fonds et mécanisme de transmission

Lorsque les dons et versements sont réalisés par l’intermédiaire d’un organisme qui n’intervient qu’à titre de simple collecteur de fonds, cet organisme n’est pas lui-même éligible au régime fiscal du mécénat et ne peut donc pas émettre de reçus fiscaux. Pour autant, les dons et versements effectués auprès de l’organisme collecteur ouvrent droit à la réduction d’impôt lorsque l’organisme bénéficiaire final des dons est lui-même éligible au régime fiscal du mécénat. Tel est le cas des collectes de dons organisées par les sociétés d’amis, ainsi que des dons et versements reçus par les fondations et associations reconnues d’utilité publique, sous réserve que le don reste individualisé dans un compte spécial au sein de la comptabilité de l’organisme collecteur jusqu'à sa remise effective entre les mains du bénéficiaire final.

Exemples illustratifs

Exemple 1 : Une association agréée A est bénéficiaire de dons effectués par les entreprises X, Y et Z. L'intensité de l'aide est calculée comme suit... (cf. règles de minimis).

Exemple 2 : Une association agréée B a accordé des aides de minimis à plusieurs entreprises F, G et H, respectivement d'un montant de 20 000 €, 15 000 € et 30 000 €.

Autre exemple pratique : Une entreprise dont l’exercice correspond à l’année civile N a donné à un organisme éligible 50 kg de pommes de terre le 01/02/N ; 10 kg de pâtes le 27/03/N ; 30 kg de riz le 28/03/N ; 15 kg de tomates et 15 kg de pommes le 05/06/N ; 10 kg de plats cuisinés en boîte de conserve le 08/12/N. L’organisme bénéficiaire des dons a la possibilité de délivrer un reçu fiscal par don, par mois, par trimestre ou un reçu fiscal unique au titre de l’exercice fiscal de l’entreprise donatrice.

Obligations d’information et contrôle

Par ailleurs, les sociétés concernées seront tenues à une nouvelle obligation d’information sur le mécénat dans leur rapport de gestion. L'article 20 de la loi n° 2009-1674 de finances rectificative pour 2009 a renforcé les conséquences du contrôle des organismes bénéficiaires de dons et crée une procédure de suspension du bénéfice des avantages fiscaux pour les dons effectués au profit de certains organismes, lorsque le contrôle de leurs comptes par la Cour des comptes révèle une non-conformité entre les objectifs poursuivis et les dépenses engagées ou en cas de refus de certification des comptes par un commissaire aux comptes.

Points pratiques pour l’entreprise donatrice

• Vérifier que l’organisme bénéficiaire est d’intérêt général et, le cas échéant, agréé.
• Conserver toutes les pièces justificatives et s’assurer de la valorisation correcte des dons en nature.
• Obtenir le reçu fiscal conforme au modèle de l’administration (formulaire n° 2041-MEC-SD).
• Respecter les plafonds : 60 % dans la limite de 20 000 € ou 0,5 % du chiffre d’affaires, avec application de taux différenciés au-delà de 2 millions d’euros.
• En cas de dons via un collecteur, vérifier l’individualisation des fonds dans un compte spécial jusqu’à la transmission au bénéficiaire final.

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