Assujetti Partiel TVA : Définition et Implications

Le système de TVA repose sur le principe selon lequel la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une opération taxable vient en déduction de celle exigible au titre de cette opération. Toutefois, toutes les recettes d’une entreprise ne sont pas soumises à la TVA car certaines opérations peuvent se trouver hors champ de son application. D’autres recettes, bien qu’entrant dans le champ d’application de la TVA, en sont exonérées.

Une personne assujettie est un travailleur indépendant et agissant en tant que tel, qui effectue de manière habituelle des opérations économiques. En d'autres termes, sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent une activité économique de manière indépendante, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention.

Quand une personne réalise des opérations économiques, comme des ventes de biens ou des prestations de services, de manière indépendante, elle est alors assujettie à la TVA. Cette définition permet d’écarter les salariés qui effectuent des opérations dans le cadre de leur contrat de travail, du fait de leur lien de subordination avec leur employeur. En outre, elle permet également d’écarter les personnes qui ne réalisent pas d’activité économique, ou alors de manière exceptionnelle (en effet l’activité doit être exercée de manière habituelle, ce qui exclut les opérations réalisées par les particuliers).

Les activités économiques visées peuvent être industrielles, commerciales, libérales, agricoles, artisanales, civiles ou extractives.

Une personne est assujettie à la TVA:

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• qu'elle soit imposée à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés,
• qu'elle soit une personne physique ou une personne morale,
• qu'elle paie ou non de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés,
• même dans le cas où elle réalise des opérations qui se situent dans le champ d'application de la TVA mais qui font l'objet d'une exonération spécifique.

L'activité de l'assujetti peut se présenter de différentes manières :

• Il peut s'agir d'une activité :
• de vente,
• d'une location,
• d'une prestation de service.

Les secteurs d'activité concernés par assujettissement sont divers et variés (activité industrielle, activité agricole, activité civile, activité commerciale…).

Toutes les entreprises exerçant de manière indépendante dans les activités économiques suivantes sont concernées par la collecte de la TVA :

• Activités de nature industrielle ou commerciale (artisans, commerçants)
• Activités libérales hors ceux touchant à la médecine et aux « soins »
• Activités agricoles
• Activités civiles

Qui n'est pas assujetti à la TVA ?

Les personnes non assujetties à la taxe sont les personnes qui ne sont pas considérées comme agissant de manière indépendante. Ne sont donc pas assujettis à la TVA les travailleurs qui n'exercent pas une activité sous leur propre responsabilité et qui ne jouissent pas d'une totale liberté dans l'organisation et la réalisation des travaux que comporte cette activité.

Ne sont donc pas considérés comme des assujettis :

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• les salariés et les autres personnes qui sont liés par un contrat de travail à un employeur,
• les personnes qui travaillent à leur domicile et dont les gains sont considérés comme des salaires, (à condition qu'ils exercent leur activité dans les conditions prévues aux articles L. 721-1, L. 721-2 et L. 721-6 du Code du travail).
• les personnes qui n'exercent pas une activité économique de façon récurrente ou permanente.

À savoir : Les personnes morales qui dirigent une société, dès lors qu'aucun lien de subordination n'existe, sont toujours censées agir de façon indépendante. C'est pourquoi, les présidents de SAS et les gérants qui sont des personnes morales sont assujettis à la TVA.

Notion d'indépendance

Comme mentionné plus haut dans cet article, ne sont assujetties à la TVA que les personnes étant considérées comme travailleurs indépendants et agissant en tant que tels...

Différences entre Assujettis et Redevables

L’assujetti est la personne qui répond à la définition susvisée, qu’elle paye ou non l’impôt. Le redevable, quant à lui, est celui qui doit payer la TVA. Ainsi, si un redevable est toujours assujetti, la réciproque n’est pas valable du fait des différentes exonérations s’appliquant en matière de TVA.

Du fait de celles-ci, un assujetti peut réaliser des opérations qui entrent dans le champ d’application de la TVA (et qui répondent aux critères généraux de la taxe) sans être réellement taxé. Parmi les exonérations impliquant une différenciation entre les notions d’assujetti et de redevable, on peut citer les importations, les livraisons intracommunautaires, certaines locations ou certaines opérations bancaires et financières…

Droit à Déduction

Le droit à déduction est ouvert aux assujettis agissant en tant que tel, c'est-à-dire dans le cadre de leur activité économique. Toutefois le bien ou le service ouvrant droit à déduction doit être utilisé pour réaliser des opérations taxées et donc réalisées par un redevable. Par conséquent, les opérations exonérées ne permettent pas l’ouverture du droit à déduction (signalons toutefois l’exception notable des livraisons intracommunautaires et des exportations, qui permettent à la fois de bénéficier d’une exonération et à d’un droit à déduction).

Lire aussi: Définition et implications de la TVA en France

Coefficient de Déduction

Le coefficient de déduction résulte du produit de trois coefficients (CGI, ann. II art. 205 et CGI, ann. art. l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts (CGI).):

• au coefficient d'assujettissement (cf. l'article 206 de l'annexe II au CGI).
• au coefficient de taxation (cf. l'article 206 de l'annexe II au CGI).
• au coefficient d'admission (cf. l'article 206 de l'annexe II au CGI).

Coeff. de déduction = Coeff. d’assujettissement x Coeff. de taxation x Coeff. d’admission

TVA déductible = TVA facturée x Coeff.

Arrondis

Chaque coefficient (d’assujettissement, de taxation et d’admission) doit être arrondi à la deuxième décimale par excès. Le produit des coefficients doit lui-même être arrondi à la deuxième décimale par excès pour constituer le coefficient de déduction (CGI, ann. II art. I. A. CGI.).

Chacun des coefficients est d’abord déterminé de façon provisoire en fonction de l’utilisation du bien ou du service au moment de l’achat ou de la mise en service.

L’écart entre le coefficient de déduction provisoire déterminé au moment de l’acquisition de l’immobilisation et le coefficient de déduction définitivement arrêté le 25 avril de l’année suivante n’entraîne pas une remise en cause des valeurs comptables des immobilisations portées à l’actif du bilan lorsque cet écart n’excède pas 5 % en valeur absolue (rescrit 2007-46 sous BOFiP-TVA-DED-20-10-40-§ 10-12/09/2012).

Coefficient d'Assujettissement

Le coefficient d’assujettissement est égal, pour chaque bien ou service, à la proportion d’utilisation de ce bien ou service pour réaliser des opérations dans le champ de la TVA. Un assujetti doit donc, dès l’acquisition, l’importation ou la première utilisation d’un bien ou d’un service, procéder à son affectation afin de déterminer la valeur du coefficient d’assujettissement (CGI, ann. II art. II. A. B.).

L’association détermine, sous sa propre responsabilité, la proportion d’utilisation de chaque dépense pour réaliser des opérations dans le champ de la TVA et donc la valeur du coefficient d’assujettissement correspondante. En principe, elle doit calculer ce coefficient pour chacun des biens et services qu’elle acquiert.

Elle peut toutefois, sans formalité préalable et sous réserve de pouvoir en justifier auprès de l’administration, retenir pour l’ensemble des biens et services affectés à une utilisation mixte un coefficient d’assujettissement unique par année civile (CGI, ann. II art. II. A. B.).

Critères à retenir

Lorsque le bien est utilisé au cours d’une même année dans des proportions différentes pour des opérations dans le champ, le coefficient d’assujettissement de l’année doit tenir compte de cette variation de l’utilisation.

Exemple : Une association dispose d’un local de 200 m2. 150 m2 sont affectés au logement temporaire gratuit de personnes en difficulté. Cette activité est financée par des dons et non par un prix de journée. Les 50 m2 restants sont utilisés pour des actions de formation payantes réalisées par l’association.

Coefficient de Taxation

Le coefficient de taxation traduit le principe selon lequel, au sein des opérations situées dans le champ d’application de la TVA, seule peut être déduite la taxe grevant des biens ou des services utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction (CGI, ann. II art. II. A. B.).

Le coefficient de taxation est déterminé de manière forfaitaire dès l’instant où le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction et pour la réalisation d’opérations n’ouvrant pas droit à déduction (utilisation mixte), que ce bien ou ce service soit ou non utilisé également pour réaliser des opérations hors champ de la TVA.

L’assujetti doit, en principe, calculer un coefficient de taxation pour chacun des biens et services qu’il acquiert. Toutefois, il peut, par année civile, retenir pour l’ensemble des biens et des services acquis un coefficient de taxation unique, calculé de manière forfaitaire (CGI, ann. II, art. l'article 206 de l'annexe II au CGI.).

Dénominateur et Numérateur

Le coefficient forfaitaire de taxation est égal au rapport entre (CGI, ann. II art. 206, III. A.):

• Le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.
• Le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations, et aux opérations exonérées.

Exemple : Une association exerce exclusivement des opérations dans le champ de la TVA.

Secteurs distincts d’activité

Lorsqu’un assujetti a constitué des secteurs distincts d’activité (voir 1505), le chiffre d’affaires à retenir dans le cadre du calcul du coefficient forfaitaire de taxation est celui du ou des secteurs pour lequel, ou lesquels, un bien ou un service est utilisé (CGI, ann. II art. II. A. B.). Dès lors qu’un bien ou un service est utilisé pour la réalisation d’opérations se rapportant à plusieurs secteurs distincts d’activité, sans pour autant que tous les secteurs constitués soient concernés, le coefficient forfaitaire de taxation doit être déterminé à raison du chiffre d’affaires des seuls secteurs utilisant la dépense.

Produits financiers

• relèvent d’une simple gestion patrimoniale (le plus fréquemment). Ces opérations sont en dehors du champ d’application de la TVA et les recettes perçues sont alors sans influence sur le coefficient de taxation. Elles ne doivent figurer ni au numérateur ni au dénominateur.
• constituent une véritable activité économique se situant dans le champ d’application de la TVA (beaucoup plus rare). La plupart des produits financiers étant exonérés de TVA et n’ouvrant pas droit à déduction, ils devraient, en principe, être portés au dénominateur du coefficient (ce qui réduirait d’autant les déductions) .Il est cependant admis que les opérations financières accessoires exonérées de TVA soient exclues pour le calcul du coefficient de taxation forfaitaire (CGI, ann. II art. II. A. B.).

Recettes immobilières

Étant exonérées de TVA (locations de locaux nus, de locaux meublés à usage d’habitation, locations de terres et de bâtiments agricoles) (voir §§ 1476 et s.), ces recettes doivent normalement figurer au dénominateur du coefficient de taxation. Elles sont toutefois exclues de ce coefficient si elles remplissent les deux conditions indiquées pour les produits financiers exonérés (activité qualitativement accessoire et limite du 1/10 ; voir ci-dessus) (CGI, ann. II art. 206, II. A. B.).

Subventions

La subvention qui finance des opérations situées hors du champ d’application de la TVA ne doit être inscrite ni au dénominateur ni au numérateur du coefficient forfaitaire de taxation. En revanche, la perception de subventions dans le champ d'application de la TVA (voir §§ 1507 à 1509) peut avoir une incidence sur les droits à déduction lorsque les biens et les services acquis sont utilisés pour des opérations dans le champ de la TVA dont certaines ouvrent droit à déduction et d'autres pas. Le droit à déduction est alors déterminé par application du coefficient forfaitaire de taxation.

La subvention imposable (rémunération d’un service ou d’une vente taxable) doit figurer aux deux termes du rapport. Les subventions non imposables ne doivent pas être prises en compte dans le calcul du coefficient de taxation. Tel est le cas des subventions d'équipement qui ne sont à retenir ni au numérateur ni au dénominateur (BOFiP-TVA-DED-20-10-20-§ 150-10/06/2013).

En effet, un assujetti qui ne réalise que des opérations ouvrant droit à déduction (redevable total) et qui perçoit des subventions non liées au prix de ses opérations (donc non taxables) ne peut pas être considéré comme un redevable partiel (CJCE 6 octobre 2005, n° 204/03).

Coefficient d'Admission

Le coefficient d’admission d’un bien ou d’un service dépend de la réglementation en vigueur. Il a, en effet, pour objet de traduire l’existence de dispositifs particuliers qui excluent de la déduction tout ou partie de la taxe afférente à certains biens et services (CGI, ann. II art. 206, IV).

• égal à zéro lorsque le bien ou le service fait l’objet d’une mesure d’exclusion totale du droit à déduction (l’association doit malgré tout calculer le coefficient de déduction, égal à zéro, et suivre son évolution pour permettre les régularisations éventuelles) (CGI, ann. II art. II. A. B.).

Tableau Récapitulatif des Coefficients de TVA

Régularisations de TVA

Il existe deux types de régularisations :

• les régularisations annuelles, qui sont effectuées au titre de chaque année de la période de régularisation (voir 1545 et s.) ;
• les régularisations globales, qui doivent être effectuées si certains événements interviennent avant l’expiration de la période de régularisation (cession, apport, transfert entre secteurs d’activité, etc.).

Immobilisations : conditions de délai et d’écart

La variation, en plus ou moins, de 10 % s’apprécie indépendamment du coefficient d’admission.

Exemple : Une association dispose d’un bien immobilisé dont les coefficients d’assujettissement et de taxation de référence sont tous les 2 égaux à 1. Le produit de ces 2 coefficients est donc égal à 1 × 1 = 1. En N + 1, la valeur du coefficient d’assujettissement est fixée à 0,94 et celle du coefficient de taxation à 0,92. Chacun de ces coefficients a varié de moins de 10 % par rapport à son propre coefficient de référence (1 - 0,94 = 0,06 et 1 - 0,92 = 0,08), mais l’écart entre le produit de chacun de ces 2 coefficients (0,94 × 0,92 = 0,8648, arrondi à 0,86) et le produit des coefficients de référence (1 × 1 = 1) est supérieur à 10 % (1 - 0,86 = 0,14).

Immobilisations : calcul de la régularisation

Pour les immeubles immobilisés, la régularisation est effectuée par 1/20 jusqu’au 31 décembre de la 19e année qui suit celle au cours de laquelle le bien a été mis en service. Pour les meubles immobilisés, la régularisation est effectuée par 1/5e jusqu’au 31 décembre de la 4e année qui suit celle au cours de laquelle le bien a été mis en service. La régularisation doit être effectuée avant le 25 avril de l’année suivante.

La formule de calcul est :

Taxe initiale. Coefficient de déduction de l’année.

Dispense de régularisation

Biens autres que les immobilisations et services. Pour ces biens et services, il n’y a pas lieu d’observer de délai particulier.

Notion de régularisation globale

Dans les cas limitativement énumérés par la réglementation (CGI, ann. II art. 207, III.1), l’assujetti est tenu de procéder à des régularisations globales, exigibles dès la survenue des événements qui en sont à l’origine. Ces régularisations globales conduisent l’assujetti à procéder, globalement et en une seule fois, à toutes les régularisations annuelles auxquelles il serait tenu jusqu'à l’expiration de la période de régularisation si sa situation, telle qu'elle résulte de l’événement en cause, demeurait en l’état jusqu'à ce terme.

Six cas de régularisation globale :

Il existe 6 cas où l’entreprise est tenue d’effectuer une régularisation globale de son droit à déduction. Ces événements se traduisent par la modification de l’un des 3 coefficients de l’année. Il y aura donc régularisation en cas (CGI, ann. II art. II. A. B.):

• Le coefficient de taxation est égal à zéro.
• Le coefficient de déduction est égal à un.
• Deux situations peuvent se présenter.
• Soit les biens cessent d’être utilisés pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction, mais continuent à être utilisés pour la réalisation d’opérations dans le champ d’application de la TVA (le coefficient de taxation est alors égal à zéro).
• Soit les biens cessent d’être utilisés pour la réalisation d’opérations dans le champ d’application de la TVA (le coefficient d’assujettissement est alors égal à zéro).

Exemple de calcul :

En année N, une association acquiert un immeuble neuf pour un montant hors taxe de 1 M€, auxquels s’ajoutent 200 000 € de TVA. Ce qui donne un coefficient de déduction de 0,8 × 0,5 × 1 = 0,4. L’entreprise a donc pu déduire initialement, au titre de la TVA déductible sur immobilisation, la somme de 200 000 € × 0,4 = 80 000 €.

Au cours de l’année N + 7, l’association cède son immeuble à une entreprise.

balises: #Tva

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