Impôt Différé Actif et Passif : Définition et Exemples Détaillés

En matière d’imposition des bénéfices réalisés par les entreprises, il existe deux manières d’appréhender l’impôt : l’impôt différé et l’impôt exigible. Il est important de bien comprendre la notion d'impôts différés, notamment dans le cadre de la consolidation des comptes d'une entreprise.

Cet article détaille les impôts différés, qui peuvent être actifs ou passifs, et qui sont le reflet des différences temporaires qui peuvent exister entre la comptabilité fiscale et la comptabilité comptable d'une entreprise. Les impôts différés concernent les impôts sur les bénéfices dont les entreprises doivent s'acquitter. Ils diffèrent des impôts exigibles, qui sont une autre conception comptable de l'impôt sur les bénéfices des sociétés, et qui constituent les impôts effectivement dus.

Les impôts différés sont des impôts futurs, qui résultent de différences temporaires entre les bases d'imposition comptable et fiscale. Ils apparaissent dans les comptes consolidés d'une entreprise afin de refléter les créances d'impôt à venir. Le calcul des impôts différés est une opération comptable complexe qui nécessite une compréhension approfondie de l'impôt sur les sociétés et des règles fiscales et comptables en vigueur.

Quelle est la méthode d'identification des impôts différés ?

Il existe deux manières d'appréhender l'impôt sur les bénéfices réalisés par les entreprises, à savoir l'impôt différé et l'impôt exigible. Si ce dernier ne prend en compte que l'impôt dû par la société au titre d'un exercice, l'impôt différé tient compte de l'incidence fiscale de certaines charges sur l'impôt dû aux exercices ultérieurs.

Le calcul de l'impôt exigible est basé sur l'application du taux d'imposition aux bénéfices réalisés au cours d'un exercice. Lors des prochains exercices pour certaines charges provisionnées, les conséquences en matière fiscale due ne sont pas prises en compte.

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En revanche, l'impôt différé tient compte des conséquences de certaines opérations réalisées au cours d'un exercice sur l'impôt exigible des exercices ultérieurs.

Le calcul de l'impôt différé passe obligatoirement par l'identification des bases auxquelles le taux d'impôt sera appliqué. Pour ce faire, il est nécessaire d'analyser les différences entre le résultat comptable et le résultat fiscal de l'exercice en suivant les étapes suivantes :

La classification des déductions et des réintégrations

Les déductions et les réintégrations sont les différences temporaires ou permanentes entre le résultat fiscal et le résultat comptable. En effet, elles sont parfois imposables ou déductibles au cours d'un exercice comptable futur. Il s'agit des impôts différés.

Les différences permanentes regroupent les charges et les produits qui ne donnent pas lieu à des dettes ou des créances d'impôts dans les exercices suivants.

Les différences temporaires représentent les décalages temporels entre la constatation comptable d'une charge ou d'un produit et son intégration dans le résultat fiscal d'un exercice futur ainsi que les pertes fiscales reportables et les écritures comptables inscrites dans les comptes consolidés. Ces éléments constituent les bases d'impôts différés à l'exception des goodwills et des différences temporaires relatives aux titres de participation consolidés des entreprises.

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L'analyse de la perte fiscale reportable

Il convient de s'assurer que la perte fiscale reportable peut être rattachée à un exercice ultérieur pour constater un impôt différé. De plus, son imputabilité doit être documentée afin d'éviter la contestation de sa validité par le commissaire aux comptes.

Comment enregistrer les impôts différés ?

Les impôts différés sont enregistrés au compte de résultat et au bilan. Ils peuvent être comptabilisés ou non suivant leur type.

Les différents types d'impôts différés

Il est possible de distinguer :

• L'impôt différé actif : il s'agit d'une économie d'impôt future ou créance d'impôt, car la participation sera déductible au cours d'un exercice ultérieur. Dans ce cas, la base fiscale est inférieure à la base comptable.
• L'impôt différé passif constitue une dette d'impôt future. En effet, l'imposition de certains produits s'étale sur plusieurs années. Une opération peut également être réalisée au cours d'un exercice, mais elle sera imposable ultérieurement. Il existe une dette d'impôt si la base fiscale est supérieure à la base comptable.

Les impôts différés sont classés en deux catégories : les impôts différés actifs et les impôts différés passifs.

• Les impôts différés actifs : On parle d'impôts différés actifs lorsque l'entreprise a des différences temporaires déductibles. En d'autres termes, l'entreprise s'attend à économiser de l'impôt dans le futur en raison de ces différences temporaires. La valeur comptable de ces impôts différés actifs est enregistrée au bilan consolidé comme des actifs, car ils représentent une créance fiscale future.
• Les impôts différés passifs : Les impôts différés passifs sont enregistrés lorsque l'entreprise a des différences temporaires reportables, c'est-à-dire lorsqu'elle anticipe une dette d'impôts. Ils sont comptabilisés au passif du bilan, car ils représentent une obligation fiscale future.

Impôts différés : quelles sont les conditions de comptabilisation ?

Les impôts différés passifs sont toujours comptabilisés. Au contraire, les impôts différés actifs doivent être enregistrés uniquement si la récupération de la créance d'impôt est possible. Elle doit être prouvée à l'aide d'une estimation des bénéfices imposables lors des exercices futurs ou « tax planning ».

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Par ailleurs, un groupe de sociétés ne dispose pas du droit de comptabiliser des impôts différés actifs s'il est en perte depuis plusieurs années. Néanmoins, l'enregistrement de la créance d'impôt est possible s'il apporte la preuve que le problème est lié à une situation exceptionnelle ou qu'il peut obtenir des bénéfices au cours des prochains exercices.

Calcul de l'impôt différé

L'impôt différé est calculé en prenant en compte :

• Les décalages temporaires entre le résultat fiscal et le résultat comptable ;
• Les écritures comptables enregistrées dans les comptes consolidés ou le reporting ;
• Les pertes fiscales reportables ;
• Les différences entre la valeur comptable d'un actif et d'un passif ainsi que la valeur attribuée par l'administration fiscale.

Modalité de comptabilisation de l'impôt différé

Pour comptabiliser l'impôt différé, les opérations réalisées au cours d'un exercice et qui auront des conséquences fiscales au cours des exercices futurs doivent être identifiées. Le taux d'impôt appliqué sur les bases d'impôt différé sera le même que celui appliqué après la disparition de la différence temporaire.

L'identification des bases d'impôt différé s'effectue par l'analyse des différences entre le résultat fiscal et le résultat comptable.

Impact des impôts différés

Sur le résultat comptable

Les impôts différés impactent le résultat comptable de l'entreprise ou du groupe. Lorsque des impôts différés actifs sont reconnus, ils réduisent la charge d'impôt de l'entreprise, ce qui se traduit par un bénéfice comptable plus élevé dans l'immédiat. À l'inverse, les impôts différés passifs augmentent la charge d'impôt à l'instant T, ce qui réduit le bénéfice comptable.

Sur les comptes sociaux et les dividendes

Dans la même logique, les impôts différés ont des conséquences sur les comptes sociaux de l'entreprise. En effet, en modifiant le bilan et le résultat de l'entreprise, les impôts différés augmentent ou amoindrissent la distribution de dividendes, la participation des salariés, les réserves, et d'autres éléments du bilan social.

Sur les exercices comptables à venir

Les impôts différés sont des impôts à venir, qui seront payés ou économisés dans les exercices fiscaux ultérieurs. Pour éviter les mauvaises surprises et les difficultés de trésorerie, les entreprises doivent donc prendre en compte ces obligations ou créances fiscales dans leur planification financière à long terme.

Les différents cas de constatation d'un impôt différé

L'impôt différé apparaît essentiellement dans quatre situations. Toutes sont des différences temporelles ou temporaires. La norme IAS 12 utilise la notion de différence temporelle là où le règlement CRC parle de différence temporaire. Au-delà d’un terme différent, les 2 référentiels partagent une approche bilancielle de l’impôt différé.

Les impôts différés sont constatés lorsque la valeur comptable d’un actif ou d’un passif diffère de leur valeur admise au niveau fiscal. Il s'agit de tenir compte de tous les impacts fiscaux des opérations réalisées ou à venir par une entreprise. On constate tout de suite dans les comptes consolidés l'intégralité des dettes et créances d'impôt, peu importe que cet impôt soit exigible au titre d'un exercice clos ou d'un exercice futur.

C'est une écriture conforme au principe de rattachement des charges et produits à l'exercice qui doit améliorer l'information des actionnaires et plus généralement celle de toutes les parties prenantes. Les comptes consolidés tiennent compte de ce que l'on appelle la fiscalité différée et s'émancipent des politiques fiscales des États.

Les différences temporaires les plus faciles à comprendre sont probablement celles qui sont liées aux déficits reportables. Un actif d'impôt différé est constaté à chaque fois que ce report n'est pas limité dans le temps et que l'entreprise peut raisonnablement s'attendre à des résultats futurs bénéficiaires. Cela permet d’enregistrer, l’année de naissance du déficit, l’économie future que fera l’entreprise quand elle redeviendra bénéficiaire.

Les différences temporaires sur les charges et produits déductibles et imposables donnent naissance à des actifs - créances et passifs - dettes d'impôt différé. Il s'agit de décalages dans le temps. Certaines charges comme la participation des salariés aux résultats sont comptabilisées à la clôture de l'exercice et déductibles fiscalement au cours de l'exercice suivant.

La charge est réintégrée en N et déduite en N+1. Un impôt différé actif sera comptabilisé en N pour tenir compte de l’économie d’impôt qui sera faite en N+1. Ainsi le principe d’adéquation de la charge (la participation) au produit (son économie d’impôt) est respecté.

Mais les impôts différés ne se limitent pas aux décalages fiscaux qui se résorberont dans le temps. En application de l'approche bilancielle, ils naissent également de différences de valeurs au bilan ; nées des écritures de reclassement, ou d’éliminations ou des retraitements de consolidation.

L'annulation d'une provision réglementée, le retraitement d'une méthode préférentielle (activation des contrats de location financement), les éliminations d'opérations réciproques et l’application des normes IFRS sont autant d'éléments qui peuvent donner naissance à un impôt différé actif ou passif.

La détermination des impôts différés nécessite souvent un inventaire exhaustif de toutes les différences temporaires ou temporelles et une bonne maîtrise des retraitements de consolidation complétée par une connaissance des règles fiscales.

Exemples concrets d'impôts différés

Pour bien comprendre le concept de passif fiscal différé, il est essentiel de se plonger dans un exemple concret. Prenons l'exemple d'une entreprise qui achète un bien d'une valeur de 200 000 dollars dont la durée de vie prévue est de 5 ans. À des fins comptables, l'entreprise amortit ce bien selon la méthode linéaire, ce qui signifie qu'elle facture 40 000 $ chaque année à titre de frais d'amortissement.

Cependant, à des fins fiscales, cette entreprise suit une technique d'amortissement accéléré, ce qui se traduit par une charge d'amortissement plus élevée au cours des premières années. Par exemple, l'amortissement fiscal de la première année pourrait être de 60 000 $. Au cours de la première année, à des fins comptables, l'entreprise déclare un bénéfice plus élevé en raison d'un amortissement moindre. Cependant, sur le plan fiscal, le bénéfice est plus faible en raison de l'amortissement plus élevé.

L'entreprise doit donc créer un passif d'impôt différé pour tenir compte de l'impôt qui sera payable à l'avenir en raison de cette dépense inférieure. Supposons que le taux d'imposition soit de 30 %. En appliquant ce taux à la différence d'amortissement (60 000 $ - 40 000 $ = 20 000 $), nous calculons un passif d'impôt différé de 6 000 $ la première année.

Au cours des années suivantes, comme l'amortissement fiscal devient inférieur à l'amortissement comptable, ce passif d'impôt différé commence à diminuer. Il est essentiel de comprendre que le passif d'impôt différé n'influencera pas les sorties d'argent réelles. Il s'agit d'une provision pour un engagement fiscal futur.

Tableau récapitulatif des impôts différés

En conclusion, les impôts différés sont un élément essentiel de la comptabilité consolidée, reflétant les différences entre les traitements comptables et fiscaux. Comprendre leur nature, leur calcul et leur comptabilisation est crucial pour une information financière précise et fiable.

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