Mesures de Simplification TVA : Comprendre les Réformes et leurs Implications

L’administration fiscale a récemment publié des commentaires concernant les mesures de simplification en matière de TVA pour les livraisons intracommunautaires, qui ont été transposées dans la loi de finances pour 2020 (actualité BOFiP du 14 octobre 2020). L'objectif de cet article est de détailler ces mesures, ainsi que d'autres simplifications récentes du régime de TVA.

3 Mesures de Simplification Clés

L’article 34 de la loi de finances pour 2020 a transposé la directive 2018/1910 du 4 décembre 2018 relative à l’harmonisation et la simplification de certaines règles dans le système de la TVA pour la taxation des échanges entre États membres. Ces mesures concernent :

Les justifications de l’exonération des livraisons intracommunautaires
Le régime des stocks sous contrat de dépôt
Le traitement des livraisons successives de mêmes biens (opérations en chaîne)

Justifications de l’Exonération de TVA

Les livraisons intracommunautaires sont par principe exonérées de TVA. L’article 262 ter conditionne cette exonération au respect des 2 conditions suivantes :

L’assujetti a communiqué au fournisseur son numéro d’identification à la TVA (élément déjà présent dans la doctrine)
Le fournisseur a déposé une déclaration d’échange de biens (DEB) à l’expédition comprenant l’ensemble des informations obligatoires.

L’article précise que le fournisseur a la possibilité de dûment justifier son manquement en matière de DEB auprès de l’administration.

Le Régime des Stocks Sous Contrat de Dépôt

En principe, le transfert de marchandises vers un stock situé dans un autre État membre constitue une livraison intracommunautaire. La vente ultérieure de ces marchandises dans l’État membre de destination constitue ensuite une opération soumise à TVA dans l’Etat de destination ce qui implique l’identification à cette TVA par le fournisseur sauf s’il s’agit d’un stock sous contrat de dépôt.

Le III bis de l’article 256 du CGI qui transpose la directive communautaire fixe les conditions permettant de ne pas considérer ces transferts comme une livraison intracommunautaire :

L’assujetti qui transfère les biens ne dispose pas d’établissement stable dans le pays de destination
Le destinataire des marchandises est immatriculé à la TVA dans cet État
Les biens sont destinés à être vendus au destinataire dans les 12 mois suivant leur arrivée
Le transfert est renseigné dans un registre spécifique.

Si ces conditions sont réunies, le transfert ne constituera pas une livraison intracommunautaire et cette dernière n’interviendra qu’au moment de la vente et sera exonérée de TVA. Ce dispositif rend inutile l’immatriculation à la TVA du fournisseur dans le pays de destination.

Les Ventes en Chaîne

Les livraisons successives d’un même bien faisant l’objet d’un unique transport intracommunautaire posent régulièrement problème compte tenu de la présence d’intermédiaires. En effet, seule une des ventes pourra être qualifiée de livraison intracommunautaire exonérée de TVA. La directive communautaire harmonise les pratiques divergentes des différents États membres.

En France, elle a été transposée à l’article 262 ter 1° bis du CGI. On distingue 2 situations :

L’intermédiaire transmet un numéro de TVA d’un pays différent de celui du fournisseur : l’opération est considérée comme une livraison intracommunautaire exonérée de TVA
L’intermédiaire transmet un numéro de TVA français au fournisseur français : il s’agit d’une vente interne soumise à TVA française et c’est la revente par l’intermédiaire à son client établi dans un autre État membre qui sera considéré comme une livraison intracommunautaire.

En outre, par principe, si le transport est assuré par le premier vendeur, l’exonération s’applique à la première vente et si le transport est assuré par le dernier acquéreur, c’est la dernière vente qui constituera une livraison intracommunautaire exonérée.

Lire aussi: Application de la TVA Suspendue

Opérations Triangulaires Intracommunautaires

Dans cet article, nous présenterons le régime TVA applicable aux opérations intracommunautaires dites "triangulaires" et le mécanisme de simplification qui en résulte. Après avoir défini ce qu'on entend par opération triangulaire, nous rappellerons les règles de principe et le régime de simplification prévu par la directive 2006/112/CE. Enfin, nous aborderons les conséquences pratiques de la mise en oeuvre de cette simplification (mentions sur factures, report dans les déclarations etc.) lorsque les règles de TVA françaises ont vocation à s'appliquer.

Notion d'opération triangulaire

En règle générale, les opérations triangulaires sont définies comme les opérations intracommunautaires qui sont réalisées dans les conditions suivantes :

Un bien fait l’objet d’une livraison par un premier assujetti à un deuxième assujetti, qui lui-même livre le bien à un troisième assujetti, ces trois assujettis étant identifiés à la TVA dans trois Etats membres différents
Le bien est transporté ou expédié à partir d’un Etat membre vers un autre Etat membre à destination de l’assujetti acquéreur final

L’opération met donc en présence trois opérateurs assujettis à la TVA dans trois États membres différents de l'UE (nommés A, B et C), deux flux de facturation (entre A et B et entre B et C) et un flux physique de livraison unique intervenant entre un Etat membre de départ A et un Etat membre d’arrivée C.

De telles opérations, dites triangulaires, sont soumises aux règles de territorialité qui s’appliquent aux livraisons de biens intracommunautaires et, corrélativement, aux acquisitions intracommunautaires.

L’application aux opérations triangulaires des règles de principe impliquent en pratique une identification à la TVA de l’assujetti B soit dans le pays de départ A soit dans le pays d’arrivée C des biens.

Cas n°1 : le transport a lieu dans la relation entre l’assujetti A et l’assujetti B

Si le transport intervient entre l’assujetti A et l’assujetti B, c’est-à-dire au titre de la première vente, il faut considérer que cette livraison constitue une livraison intracommunautaire se déroulant entre le pays de départ A vers le pays de destination C.

Conformément à l’article 32 de la directive 2006/112/CE, le lieu de taxation de cette opération est le pays de départ des marchandises, soit dans notre exemple le pays A. Pour autant, l’assujetti A pourra exonérer la vente si son client, l’assujetti B, lui communique un numéro de TVA attribué par l’Etat C. A défaut, le mécanisme du filet de sécurité impose à l’assujetti A de soumettre la vente à la TVA de son pays.

Corrélativement, l’assujetti B est réputé réaliser une acquisition intracommunautaire dont le lieu de taxation est, en application de l’article 40 de la directive 2006/112/CE, le pays d’arrivée des biens, dans notre exemple le pays C. Une telle acquisition est soumise à auto-liquidation de la TVA dans le pays C par l’assujetti B.

Ainsi dans cette configuration, tant pour les besoins de l’exonération de la livraison que la taxation de l’acquisition, il appartient en principe à l’opérateur B de s’immatriculer à la TVA dans l’Etat membre C de destination des biens.

S’agissant de la vente subséquente intervenant entre l’assujetti B et l’assujetti C, les règles de taxation sont relativement simples. En effet, en l’absence de transport (celui-ci ayant eu lieu dans la relation assujetti A - assujetti B), le lieu de taxation est le pays où se trouvent les biens au moment de la vente (art. 31 de la directive TVA). Dans notre exemple, la livraison constitue une vente domestique soumise à TVA dans l’Etat membre C.

La question de savoir si la TVA du pays C devra être appliquée par B sur la vente à C dépend de l’existence ou non d’un régime d’auto-liquidation dans le pays C lorsque le vendeur n’y est pas établi.

Cas n°2 : le transport a lieu dans la relation entre l’assujetti B et l’assujetti C

Dans cette hypothèse, la première vente constitue nécessairement une vente locale dont le lieu de taxation se situe dans le pays de départ.

Les Echanges Intracommunautaires

Franchise en Base de TVA

La franchise en base de TVA est un dispositif qui, toutes conditions remplies, dispense les entreprises de la déclaration et du paiement de la TVA sur les prestations ou ventes qu’elles réalisent. La franchise en base de TVA est destinée à alléger les obligations fiscales des petites entreprises. Ce dispositif fiscal régi par les articles 293-0 B à 293 F du Code général des impôts permet aux petites entreprises, quels que soient leur régime d’imposition et leur forme juridique, d’être exonérées du paiement de la TVA, à la condition que leur chiffre d’affaires annuel national ne dépasse pas des seuils fixés par Bercy. Les entreprises concernées ne sont pas redevables de la TVA et n’ont pas de déclaration de TVA à faire.

Lorsque l’un des plafonds de chiffre d’affaires pour les opérations de l’année en cours est dépassé, la franchise cesse de s’appliquer pour les opérations intervenant à compter de la date de dépassement. Les entreprises qui relèvent de la franchise en base TVA et qui facturent en France, peuvent faire figurer sur la facture la mention « TVA non applicable - article 293 B du CGI ».

Il est possible d’activer la soumission à la TVA même si l’activité respecte les seuils de chiffre d’affaires. En activant cette option, l’entreprise peut déduire la TVA sur vos achats. Elle prend effet dès le premier jour du mois au cours duquel elle est déclarée. Cette option doit être maintenue pendant deux années consécutives et est reconduite par tacite reconduction, sauf dénonciation auprès du service des impôts des entreprises (SIE). Si l’entreprise a bénéficié d’un crédit de TVA, l’option est obligatoirement reconduite pour une durée de deux ans (article 293 F du CGI).

Afin d’harmoniser les règles applicables au sein de l’Union européenne, la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 avait déjà procédé à une refonte du régime de la franchise en base. Cette réforme a eu pour objectif de transposer en droit interne la directive UE/2020/285 du 18 février 2020, dont l’objet est d’harmoniser au sein de l’UE les règles applicables aux petites entreprises à compter de 2025.

Le décret n° 2024-1195 du 21 décembre 2024 a donc défini de nouvelles règles pour le régime de franchise en base de TVA, tout en alignant ces dispositions sur la réglementation européenne. Les règles de dépassement de seuils ont également été réformées. Ainsi le dépassement du seuil majoré entraîne désormais l’assujettissement à la TVA dès la date de dépassement. Les assujettis concernés deviennent redevables de la TVA pour les opérations effectuées à compter de la date du dépassement. De même, le dépassement du seuil de base entraîne l’assujettissement à la TVA à compter du 1er janvier de l’année suivante.

Avec la réforme les règles en matière de franchise de TVA s’appliquent sur un territoire plus étendu. Jusqu’alors, les entreprises françaises ne bénéficiaient de la franchise en base de TVA que pour leurs opérations réalisées en France. Si elles réalisaient des opérations entrant dans le champ d’application de la TVA d’un autre État membre, elles devaient donc s’identifier à la TVA dans cet État et facturer cette TVA à leurs clients.

Depuis le 1er janvier 2025, les entreprises françaises peuvent bénéficier du régime de la franchise en France, ainsi que dans les autres États membres de l’Union européenne à condition de ne pas dépasser les seuils fixés par la France pour les opérations réalisées en France et un plafond global de recettes dans l’Union européenne de 100 000 € HT par an (CGI, art. 293 B bis, I-1°).

Afin de réduire les distorsions de concurrence entre professionnels qui exercent en franchise de TVA et ceux qui y sont soumis pour une même prestation de services ou de travaux, le législateur a mis en place une nouvelle réforme dans le cadre de la loi de finances pour 2025.

Bercy précise par ailleurs qu’une telle réforme était rendue indispensable en raison d’une évolution importante des règles européennes en matière de TVA qui s’applique depuis le 1er janvier 2025. Le texte est donc susceptible de s’appliquer à quelque 2,5 millions d’entrepreneurs mais aussi à de petites associations, etc.

Suspension Temporaire et Concertation

Quelques heures après l’adoption de la nouvelle loi de finances, le ministre de l’Économie, des Finances et de la Souveraineté industrielle et numérique, Éric Lombard, a annoncé la suspension de cette réforme le temps d’une phase de concertation. Dans le cadre de cette grande concertation « les fédérations professionnelles et les parlementaires ont pu exprimer leurs préoccupations, attentes et suggestions.

Pour tenir compte de la diversité des positions exprimées, le gouvernement proposera dans les prochains jours des adaptations de la mesure prise en loi de finances 2025. En attendant cette adaptation, le gouvernement a décidé de suspendre la réforme jusqu’au 1er juin afin de travailler avec les acteurs et les parlementaires à des réponses adaptées aux préoccupations exprimées lors de cette concertation.

Simplification des Règles de TVA pour le E-commerce

La proposition de rationaliser les règles de TVA pour les opérateurs de e-commerce est une avancée importante dans la lutte contre la fraude fiscale qui est estimée à 7 milliards d’euros de perte de revenus annuelle dans l’UE. Ces réformes seront introduites à partir de 2021. Actuellement et depuis le 1er janvier 2015, la procédure de déclaration de TVA pour ces services est simplifiée.

Il y aura donc une obligation pour même les opérateurs non-européens de s’immatriculer à la TVA dans l’UE pour acquitter la TVA due. Le vendeur facture et perçoit la TVA à l’endroit de la vente à des clients établis dans l’UE. Il déclare et paie cette TVA globalement à l’État membre d’identification par le biais du système de guichet unique “OSS”.

Toutes ces nouvelles mesures ont comme objectif de simplifier les obligations en matière de TVA pour les sociétés effectuant des ventes à distance transfrontalières de biens et de services. Elles permettront une transition par étape vers les nouvelles règles relatives à la TVA qui entreront en vigueur en janvier 2021.

Récapitulatif des seuils de TVA
Type de Seuil	Montant (HT)	Conséquence
Seuil de Base	Variable (défini par Bercy)	Assujettissement à la TVA à partir du 1er janvier de l'année suivante si dépassé.
Seuil Majoré	Supérieur au seuil de base	Assujettissement immédiat à la TVA dès le dépassement.
Plafond Global UE	100 000 €	Franchise en base applicable dans toute l'UE si non dépassé.

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