TVA et Objets de Collection : Définitions et Régimes Fiscaux en France

Le marché de l'art est soumis à des règles fiscales spécifiques, notamment en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Ces règles visent à encadrer les transactions portant sur les œuvres d'art, les objets de collection et les antiquités. Les définitions des biens d'occasion, œuvres d'art et objets de collection ou d'antiquité sont issues de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée et codifiées à l'article 98 A de l'annexe III au code général des impôts (CGI).

I. Biens d'Occasion

Le I de l'article 98 A de l'annexe III au CGI définit les biens d'occasion comme les biens meubles corporels susceptibles de remploi, en l'état ou après réparation, autres que des œuvres d'art et des objets de collection ou d'antiquité et autres que des métaux précieux ou des pierres précieuses.

A. Définition des Biens d'Occasion

Par « biens d'occasion », il convient d'entendre à titre général tous les biens usagés susceptibles de réutilisation en l'état ou après réparation. La qualification de « bien d’occasion » requiert uniquement que le bien usagé ait conservé les fonctionnalités qu’il possédait à l’état neuf, et qu’il puisse, de ce fait, être réutilisé tel quel ou après réparation. Cette notion inclut les biens meubles corporels susceptibles de remploi, en l’état ou après réparation, provenant d’un autre bien dans lequel ils étaient incorporés en tant que parties constitutives.

La circonstance qu’un bien usagé constitutif d’un autre bien soit séparé de ce dernier ne remet donc pas en cause la qualification du bien prélevé de « bien d’occasion », pour autant qu’il puisse être réutilisé « en l’état ou après réparation » (CJUE, arrêt du 18 janvier 2017, aff. C‑471/15, Sjelle Autogenbrug I/S contre Skattenministeriet, ECLI:EU:C:2017:20). Ainsi, sont considérés comme des biens d'occasions les véhicules automobiles définitivement hors d’usage acquis par une entreprise auprès de personnes visées à l’article 314 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 et destinés à être vendus « pour pièces » sans que les pièces en aient été détachées, lorsque, d’une part, ils comportent encore des pièces qui conservent les fonctionnalités qu’elles possédaient à l’état neuf de manière à pouvoir être réutilisées telles quelles ou après réparation et, d’autre part, il est établi que ces véhicules sont restés dans le cycle économique qui était le leur du fait d’une telle réutilisation des pièces (CJUE, arrêt du 17 mai 2023, aff. C-365/22, IT contre État belge, ECLI:EU:C:2023:415).

Les animaux vivants peuvent être considérés comme des biens d'occasion au sens de l'article 311 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006. Peut ainsi être considéré comme un bien d’occasion au sens de cette disposition un animal acheté à un particulier (autre que l’éleveur), qui est revendu après avoir été dressé pour une utilisation spécifique (CJUE, arrêt du 1er avril 2004, aff. C-320/02, Förvaltnings AB Stenholmen et Riksskatteverket, ECLI:EU:C:2004:213).

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Toutefois, les déchets neufs d'industrie et les matières de récupération ne constituent pas des biens d'occasion. En effet, ils sont généralement inutilisables en l'état et sont en principe réemployés comme matières premières.

Un bien qu'une entreprise s'est approprié à l'état neuf et revend sans l'avoir effectivement utilisé ne peut être considéré comme étant d'occasion ; il n'acquiert cette qualification que dans la mesure où l'appropriation a été suivie d'une utilisation (CE, décision du 24 février 1964, n° 53383 et CE, décision du 7 juillet 1972, n° 78066). Ainsi, les fournitures (fers, tubes, etc.) qu'un industriel revend comme rebuts sans les avoir utilisées doivent être taxées comme des produits neufs.

B. Réparation, Rénovation et Transformation des Biens Usagés

Les biens usagés peuvent subir une réparation, c'est-à-dire une opération qui aboutit à une remise en état, à une restitution des caractéristiques initiales de l'objet à l'état neuf.

Les opérations qui se traduisent soit par une véritable rénovation du bien usagé, soit par une transformation par rapport au bien initial avant usage, font perdre à ce dernier la qualification de bien d'occasion ; il devient un produit nouveau dont le régime d'imposition est celui des produits neufs. L'intérêt de la distinction réside dans le fait que les biens transformés ou rénovés sont imposés sur leur prix de vente total, tandis que les biens d'occasion, même réparés, ne sont ordinairement imposables que sur une fraction du prix de vente conformément aux dispositions de l'article 297 A du CGI.

Il y a « rénovation » lorsque la valeur hors taxe des éléments neufs ou d'occasion utilisés pour la remise en état est supérieure à la valeur du bien usagé, augmentée du coût hors taxe de l'opération. La « transformation » aboutit à une modification des caractéristiques initiales d'un bien ou d'un produit et se traduit par la création d'un bien nouveau.

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Exemples de transformation :

• La transformation d'un chaland nu en un bateau doté d'autonomie de marche.
• La fabrication de métiers à tisser à partir d'appareils d'ancien modèle transformés.
• La reconstitution d'un appareil nécessitant des opérations de mise au point et de réglage coûteuses.
• La transformation quant à l'apparence et à la forme d'une carrosserie de voiture ancienne sans modification du châssis et des organes moteurs.
• Le montage d'une pelle mécanique sur un châssis-cabine de camion d'occasion.
• L'équipement de véhicules à plateau fixe d'une benne basculante.
• La transformation d'un tracteur par la substitution d'un moteur diesel à un moteur à essence.
• La transformation d'un essieu de tourisme pour le rendre utilisable sur un véhicule à usage agricole.

C. Métaux Précieux et Pierres Précieuses

Il convient de distinguer, d'une part, les métaux précieux et pierres précieuses proprement dits et, d'autre part, les autres biens précieux, tels que, notamment, les bijoux.

1. Métaux Précieux et Pierres Précieuses Proprement Dits

Ces biens sont exclus de la définition des biens d'occasion et suivent le régime de droit commun prévu pour les biens neufs. Les métaux précieux concernés sont l'or, l'argent et le platine, ainsi que les alliages de ces métaux entre eux ou avec d'autres métaux quelle qu'en soit la proportion, présentés à l'état natif, à l'état brut (barres, masses, lingots), ou sous la forme de feuilles, poudre, plaques, fils, tubes et matériaux similaires. Les pierres précieuses ou pierres fines concernées sont les pierres gemmes des espèces propres à être utilisées en joaillerie ou à des usages similaires et qui appartiennent aux variétés dont la liste figure aux codes NC 71-02 et 71-03 du tarif douanier commun. L'exclusion du régime des biens d'occasion ne s'applique qu'à ces pierres, qu'elles soient ou non brutes, taillées ou polies, mais non montées.

2. Objets Composés de Métaux Précieux ou de Pierres Précieuses

Les objets composés de métaux précieux ou de pierres précieuses suivent le régime de droit commun. Ces biens peuvent donc être des biens d'occasion ou des objets d'antiquité ou de collection lorsqu'ils répondent à la définition de ces biens. Il en va ainsi des articles de bijouterie, de joaillerie et d'orfèvrerie et tous les autres objets usagés, composés d'or, d'argent ou de platine quelle qu'en soit la proportion, et d'une manière générale, tous les objets façonnés ou ouvrés, composés même partiellement de métal précieux; des ouvrages usagés, dans la fabrication desquels sont entrées des pierres précieuses.

En revanche, la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne précise que la notion de « biens d’occasion » ne couvre pas des biens usagés contenant des métaux précieux ou des pierres précieuses si ces biens ne sont plus aptes à remplir leur fonctionnalité initiale et n’ont conservé que les fonctionnalités inhérentes à ces métaux et à ces pierres (CJUE, arrêt du 11 juillet 2018, aff. C‑154/17, SIA « E LATS » contre Valsts ieņēmumu dienests, ECLI:EU:C:2018:560). Les débris d'ouvrages usagés composés de métaux précieux, récupérés pour être fondus et servir à nouveau de matières premières, sont des matières de récupération. Les livraisons portant sur ces biens sont soumises au régime prévu pour les déchets neufs d'industrie et les matières de récupération (II-E-1 § 350 du BOI-TVA-DECLA-10-10-20).

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D. Définition des Moyens de Transport Propre aux Livraisons et Acquisitions Intracommunautaires

L'article 298 sexies du CGI définit le régime applicable aux livraisons et acquisitions intracommunautaires portant sur des moyens de transport neufs. Sont regardés comme des moyens de transport neufs dans les échanges intracommunautaires les biens suivants :

• Les véhicules terrestres à moteur d'une cylindrée de plus de 48 cm3 ou d'une puissance de plus de 7,2 kilowatts destinés au transport de personnes ou de marchandises.
• Les bateaux d'une longueur de plus de 7,5 mètres à l'exception de ceux visés au 2° du II de l'article 262 du CGI.
• Les aéronefs dont le poids total au décollage excède 1 550 kilogrammes, à l'exception des aéronefs utilisés par des compagnies de navigation aérienne bénéficiant de l'exonération de TVA prévue au 4° du II de l'article 262 du CGI.

Les moyens de transport définis ci-dessus sont considérés comme d'occasion et suivent le régime applicable à ces biens lorsque les deux conditions suivantes sont simultanément réunies :

• La livraison est effectuée plus de trois mois (ou six mois pour les véhicules terrestres à moteur) après la date de première mise en service.
• Le moyen de transport a parcouru au moins 6 000 kilomètres s'il s'agit d'un véhicule terrestre à moteur, a navigué au moins 100 heures s'il s'agit d'un bateau, ou a volé au moins 40 heures s'il s'agit d'un aéronef.

Ces définitions ne valent que pour les échanges intracommunautaires. La définition des moyens de transport neufs et d'occasion demeure inchangée pour les opérations internes, les importations et les exportations. Ainsi, par exemple, pour les opérations internes, une voiture automobile doit être considérée comme un bien d'occasion dès lors qu'elle a fait l'objet d'une utilisation et qu'elle est susceptible de remploi.

II. Œuvres d'Art

Le II de l'article 98 A de l'annexe III au CGI définit les réalisations constituant des œuvres d'art. Les réalisations assimilables à des œuvres d’art sont limitativement énumérées par les dispositions de l’article 98 A de l’annexe III au CGI qui, compte tenu du caractère dérogatoire de l’article 278-0 bis du CGI et de l'article 278 septies du CGI, doivent être interprétées strictement (CE, décision du 21 octobre 2013, n° 358183, ECLI:FR:XX:2013:358183.20131021).

A. Tableaux, Collages et Tableautins Similaires, Peintures et Dessins

Sont considérés comme œuvres d'art, les tableaux, collages et tableautins similaires, peintures et dessins, entièrement exécutés à la main par l'artiste, à l'exclusion des dessins d'architectes, d'ingénieurs et autres dessins industriels, commerciaux, topographiques ou similaires, des articles manufacturés décorés à la main, des toiles peintes pour décors de théâtre, fonds d'ateliers ou usages analogues. Cette énumération recouvre les peintures à l'huile, à l'aquarelle, à la gouache, au pastel, les dessins, les collages et tableautins similaires, ainsi que les monotypes, quelle que soit la matière utilisée comme support. Mais il faut que ces productions aient été créées de la main de l'artiste, ce qui exclut l'emploi de tout procédé, quel qu'il soit, permettant de suppléer, en tout ou en partie, à cette intervention humaine. Les copies des œuvres susvisées bénéficient également du régime des œuvres d'art, sous réserve qu'elles soient faites entièrement à la main.

En revanche, ne sont pas considérés comme œuvres d'art :

• Les productions obtenues par des procédés mécaniques ou à l'aide de caches ou de pochoirs.
• Les dessins et croquis originaux de modes, bijouterie, carrosseries automobiles, meubles, etc., et, d'une manière générale, tous les dessins et croquis exécutés à des fins industrielles.
• Les articles manufacturés ornés à la main (souvenirs de voyages, boites et coffrets, articles en céramique, etc.).

B. Gravures, Estampes Et Lithographies Originales

Les gravures, estampes et lithographies originales sont considérées comme des œuvres d'art si elles sont tirées en nombre limité d'une planche exécutée à la main par l'artiste. Cela exclut les procédés mécaniques ou photomécaniques. En principe, les opérations portant sur les reproductions en grand nombre de créations artistiques, même lorsqu’elles sont signées par l’artiste, n’ouvrent pas droit au taux réduit de TVA. L’Administration fiscale poursuit ce raisonnement en considérant que ne constituent pas des œuvres d’art les productions artisanales ou de série ainsi que les œuvres exécutées par des moyens mécaniques, photomécaniques ou chimiques.

C. Productions Originales de l'Art Statuaire ou de la Sculpture

Les productions originales de l'art statuaire ou de la sculpture en toute matière sont considérées comme des œuvres d'art quand les productions sont entièrement exécutées par l'artiste. Les articles de bijouterie, d'orfèvrerie et joaillerie sont exclus.

III. Régime de TVA Applicable

Le régime de TVA applicable aux transactions sur ces biens est, par principe, celui de la TVA sur la marge, c’est-à-dire qu’au lieu de déduire une TVA déductible sur l’achat de la TVA collectée sur la vente, on calcule une TVA directement sur la marge réalisée.

A. Taux de TVA

Le taux de TVA applicable est déterminé en fonction de la nature de l'opération portant sur l’œuvre d'art. Les taux réduits s'appliquent en France métropolitaine, y compris en Corse et dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion, pour ces derniers selon des dispositions particulières (CGI, art.

Depuis 2024, le taux réduit de TVA de 5,5 % s'applique à l'ensemble des transactions du marché de l'art. Ce taux s'applique tout au long des étapes de la commercialisation des œuvres d'art, objets de collection ou d'antiquité. En Corse, les importations et les achats d'œuvres d'art au sein de l'Union européenne sont soumis à la TVA à 2,1 %. En Martinique, Guadeloupe et La Réunion, ce taux est également de 2,1 %.

La livraison d'une œuvre d'art effectuée par son auteur ou ses ayants droit est soumise à la TVA à 5,5 % en France métropolitaine et à 2,1 % dans les DOM. Les autres opérations qui portent sur ces objets sont soumises à la TVA à 20 %.

Les ventes d’œuvres d’art peuvent être soumises à la TVA selon le régime de la marge forfaitaire de 30 % dans le cas où l’assujetti-revendeur ne peut pas déterminer avec précision le prix d’achat payé au vendeur ou lorsque ce prix n’est pas significatif21.

Le régime de la marge (article 297 A du Code général des impôts, CGI) continue à s’appliquer dans les mêmes conditions et en cas d’achats ne comportant pas de TVA déductible. Ce régime, le régime de la marge, permet de calculer la TVA uniquement sur la marge bénéficiaire (différence entre le prix d’achat et de revente), ce qui réduit le montant total de TVA à payer.

B. Régime de la Marge

L'article 297 B du CGI dispose que les assujettis-revendeurs peuvent demander à appliquer le régime de la marge pour les livraisons d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qu'ils ont eux-mêmes importés ou qui ont fait l'objet d'une acquisition intracommunautaire ou pour les livraisons d'œuvres d'art qui leur ont été livrées par l'auteur ou ses ayants droit ou par un assujetti qui a appliqué le taux réduit conformément à l'article 278-0 bis du CGI et à l'article 278 septies du CGI.

Les assujettis-revendeurs qui ont exercé l'option soumettent, dès l'entrée en vigueur de ladite option, les opérations concernées au régime de la marge. Seule la marge bénéficiaire donne lieu à imposition. Le taux de TVA applicable à la marge (ramenée HT) est le taux normal, indépendamment du taux réduit appliqué lors de l'acquisition ou de l'importation.

Les négociants qui ont opté pour l'application du régime de la marge dans ces conditions sont soumis à toutes les règles prévues pour ce régime.

C. Marge Forfaitaire de 30 % (Supprimée à partir de 2025)

La marge forfaitaire de 30 % applicable aux œuvres d'art prévue au III de l'article 297 A du CGI concerne les ventes portant sur les œuvres d'art à l'exclusion, en principe, des cadres qui sont passibles de la taxe dans les conditions de droit commun. Toutefois, il a été admis que le régime particulier d'imposition s'applique lorsque les lithographies originales sont vendues encadrées, moyennant un prix global.

Jusqu’à maintenant, les marchands d’art (galeristes, antiquaires etc.) ne pouvaient pas déterminer avec précision le prix d’achat d’une œuvre d’art (par exemple si l’achat avait été fait il y a longtemps ou à un prix symbolique). Pour calculer le montant de la TVA lors de sa revente, ils pouvaient considérer que la marge bénéficiaire représentait automatiquement 30% du prix de vente qu’ils avaient défini.À partir de 2025, ce système simplifié n’existera plus.

Impacts pour les galeries et marchands

Les galeries et marchands pourront choisir entre deux options pour leurs ventes :

• Le régime de la marge (article 297 A du CGI) : pour les œuvres éligibles à ce régime, la TVA est calculée uniquement sur la marge bénéficiaire (différence entre le prix d’achat et le prix de vente).
• Le régime général (taxation sur le prix total) : de plein droit ou sur option, la TVA est calculée sur le prix total de vente de l’œuvre. Dans ce cas, la TVA sera au taux réduit de 5,5 %.

Les marchands peuvent choisir cette option pour chaque transaction, en fonction de ce qui est le plus avantageux.Cette flexibilité permet aux marchands d’adapter leur stratégie fiscale à chaque vente.

D. Evolution du Régime de TVA

Des modifications importantes ont été introduites par la directive (UE) 2022/542, redéfinissant les règles d’application de la TVA sur les œuvres d’art. Applicables dès le 1er janvier 2025, ces changements visent à moderniser le cadre fiscal existant tout en harmonisant les politiques des États membres. Ces changements ont un impact pour les galeries, artistes, maisons de vente aux enchères et collectionneurs, qui doivent dès maintenant s’adapter à ces nouvelles règles fiscales.

A compter du 1er janvier 2025, l’article 297B du CGI est supprimé. En appliquant le régime de droit commun, il est possible de récupérer la TVA à l’import sans formalité.

En résumé, on peut observer que, si les transactions sur le marché de l’art sont par principe soumises au taux normal de TVA, à l’exception des trois cas mentionnés plus haut qui bénéficient du taux réduit de 5,5 %, le régime de la marge bénéficiaire réduit de facto l’impact du prélèvement fiscal.

Tableau Récapitulatif des Taux de TVA Applicables

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