TVA sur les Services Numériques : Définition et Application en France

En juillet 2019, le Parlement français a adopté une loi instaurant une taxe de 3% sur les services numériques, communément appelée "TSN". Une définition claire et inclusive des services soumis à cette taxe est cruciale pour les entreprises opérant dans le secteur numérique.

Pour bien comprendre l'application de cette taxe, il est essentiel d'en examiner les aspects suivants :

I. Définition de l'Intermédiation Numérique

Pour la Taxe sur certains Services fournis par les grandes entreprises du secteur numérique (TSN), l’intermédiation numérique désigne la mise à disposition d'une interface numérique qui permet de mettre en relation deux utilisateurs, ou plus (code général des impôts [CGI], art. 299, II-1°).Ainsi, la mise à disposition d’une interface numérique peut permettre la fourniture de plusieurs prestations ou services commerciaux formellement distincts. Inversement, un même service commercial peut être rendu au moyen de la mise à disposition de plusieurs interfaces numériques.

Exemple 1 : Le fournisseur d'un service de fourniture de livres numériques (S) commercialise ce service au moyen de deux interfaces numériques différentes qu'il exploite lui-même : un logiciel de lecture dédié (interface A) et un site permettant d'acquérir S et permettant par ailleurs aux utilisateurs de réaliser, entre eux, des ventes de biens ou de services (interface B). Si la commercialisation de S est le principal objet de l'interface A, la mise à disposition de A ne constitue pas un service taxable.

Exemple 2 : La mise à disposition d'un jeu multi-joueurs implique généralement que chacun des utilisateurs dispose d'une version du logiciel. Ces différentes versions peuvent avoir été acquises selon diverses modalités (téléchargement, achat du logiciel sur un support physique, etc.).

Il faut noter que la publication d'annonces par l'exploitant de l'interface ne constitue pas un service d'intermédiation numérique lorsque les utilisateurs ont pour seule possibilité d'adresser des commentaires relatifs à ces annonces auprès de l'exploitant sans que ces derniers ne soient rendus accessibles aux autres utilisateurs.

A. Types de services d'intermédiation numérique

Les services d'intermédiation numérique se divisent en deux sous-catégories :

Places de marché : L'interface numérique permet techniquement la réalisation de transactions entre les utilisateurs (CGI, art.). Les transactions doivent être réalisées au moyen de l’interface.
Services de mise en relation : Les interactions ont pour objet la conclusion de telles opérations en dehors de l’interface numérique ou, plus généralement, ont une finalité autre que celles des places de marché, notamment lorsqu’elles n’impliquent aucune transaction économique entre utilisateurs (CGI, art.).

Dans tous les cas, les opérations économiques sous-jacentes conclues entre utilisateurs, si elles permettent de caractériser le service taxable, sont à distinguer de ce dernier.

1. Places de Marché

Sont considérées comme des places de marché les services d’intermédiation numérique pour lesquels l’interface numérique permet techniquement aux utilisateurs de réaliser les transactions afférentes à des livraisons de biens ou des prestations de services.

Par exemple :

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à des agences de voyage de réserver des prestations de transport ou d’émettre des titres de transport.

2. Services de Mise en Relation

Sont considérés comme des services de mise en relation les services d’intermédiation numérique qui ne sont pas des places de marché.

Il est important de noter qu'une interface numérique exploitée par une entreprise pour commercialiser ses propres biens et sur laquelle les utilisateurs peuvent partager des avis et commentaires est un service de mise en relation dont la mise à disposition constitue un service taxable. Ne relèvent pas des services de mise en relation les sites qui comparent des biens ou des prestations de services sans permettre aucune interaction entre utilisateurs.

II. Exclusions du Champ d'Application de la TSN

Certains services sont exclus du champ d'application de la TSN, notamment ceux qui visent à :

fournir, à titre principal, des contenus numériques, des services de communications ou des services de paiement aux utilisateurs (CGI, art.).
gérer des services financiers (CGI, art.).
permettre l'achat ou la vente de prestations visant à placer des messages publicitaires ciblés (CGI, art.).

Exemple : Une entreprise exploitant un service de messagerie instantanée, disposant d’une offre gratuite et d’une offre payante, permet à des annonceurs de publier des messages publicitaires ciblés à destination des utilisateurs de l’offre gratuite. Dans ce cas, dans la mesure où la mise à disposition du service de messagerie a pour objet principal la mise en œuvre d’un service de communications, elle n'est pas un service d’intermédiation numérique taxable et les montants perçus au titre de l’offre payante ne sont pas taxés.

A. Caractère Accessoire du Service d'Intermédiation

Le service d’intermédiation numérique doit avoir un caractère accessoire par rapport à la fourniture de ces services particuliers. Cela signifie que les interactions ne constituent pas une fin en soi pour les utilisateurs, mais le moyen de bénéficier du service principal ou d'en bénéficier dans de meilleures conditions.

Lorsqu’une même interface numérique permet d’accéder à plusieurs services commerciaux, elle ne peut pas être artificiellement décomposée, de telle sorte qu’une même interface fournissant à la fois les services particuliers et d’autres services non accessoires ne bénéficiera pas de l’exclusion.

B. Exclusions Spécifiques

Certains services financiers sont spécifiquement exclus :

Les systèmes de règlement interbancaire ou de règlement et de livraison.
Les plateformes de négociation ou les systèmes de négociation des internalisateurs systématiques.
Les activités de prestataires de services de financement participatif.
D’autres services peuvent, sous certaines conditions, être exclus par arrêté du ministre chargé de l’économie.

C. Placement de Messages Publicitaires

Il suffit que l’interface numérique participe du placement en le rendant possible ou en influant sur les modalités selon lesquelles il est réalisé, sans qu’il soit indispensable qu’elle procède elle-même au placement.

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III. Facturation Électronique : Un Tournant pour les Entreprises

La facturation électronique est un autre aspect crucial pour les entreprises assujetties à la TVA. L'obligation pour les entreprises établies en France d'émettre et de recevoir des factures électroniques s'appliquera progressivement à partir du 1er septembre 2026.

Dans le cadre de cette obligation, il est impératif de choisir une plateforme de dématérialisation partenaire (PDP). L'émission et la réception des factures électroniques s'appliquera à l'ensemble des opérations réalisées entre les entreprises assujetties à la TVA, établies en France.

Afin de garantir le passage à la facturation électronique des entreprises dans les meilleures conditions possibles, la loi de finances pour 2024 a fixé un nouveau calendrier d'application de cette réforme.

Calendrier de mise en œuvre :

1er septembre 2026 : Obligation d'émettre des factures électroniques pour les grandes entreprises et les entreprises de taille intermédiaire (ETI), et obligation de recevoir des factures électroniques pour toutes les entreprises.
1er septembre 2027 : Obligation d'émettre des factures électroniques pour les petites et moyennes entreprises (PME) et les micro-entreprises.

Les factures électroniques transiteront sur une plateforme utilisée par l'émetteur et le destinataire de la facture. Celle-ci sera nécessairement une plateforme de dématérialisation partenaire (PDP) accréditée par l'administration fiscale. Le portail public de facturation n'étant finalement pas mis en place.

Ce calendrier sera également utilisé pour la mise en place de la transmission des données de transaction de l'entreprise.

Champ d'Application de la Facturation Électronique

Comme indiqué précédemment, la facturation électronique concerne l'ensemble des opérations réalisées entre entreprises établies en France et assujetties à la TVA. Sont donc soumis à la facturation électronique :

Les livraisons de biens ou les prestations de services situées en France qu'un assujetti effectue avec un autre assujetti et qui ne sont pas exonérées de TVA.
Les acomptes se rapportant à ces opérations.
Les livraisons aux enchères publiques de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité.

De plus, de nouvelles mentions devront être ajoutées sur les factures émises à partir du 1er septembre 2026 pour les grandes entreprises et les ETI, et à partir du 1er septembre 2027 pour les PME et les micro-entreprises :

Le numéro SIREN.
L'adresse de livraison des biens, lorsqu'elle est différente de l'adresse du client.
L'information selon laquelle les opérations donnant lieu à une facture sont constituées exclusivement de livraisons de biens ou de prestations de services ou sont constituées de ces deux catégories d'opérations.
Le paiement de la TVA d'après les débits, lorsque le prestataire a opté pour celui-ci.

La loi de finances pour 2023 donne la possibilité d'avoir recours au cachet électronique qualifié afin de sécuriser les factures électroniques. Ce cachet est utilisé par les personnes morales afin de garantir l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture. Il permet d'attester que le créateur de cachet est bien à l'origine du document.

Les documents (dont les factures) établis ou reçus sur support informatique doivent être conservés sous cette forme pendant un délai de 6 ans. Ce délai court à compter de la date à laquelle la facture a été établie.

Les conditions d'émission, de cachet et de stockage des factures électroniques seront prochainement précisées par décret.

Pour être prêtes lorsque ce changement majeur aura lieu, les entreprises doivent identifier les acteurs concernés par cette réforme et faire un état des lieux afin de savoir quelles seront les modifications à apporter. L'entreprise devra également adapter son processus de traitement des factures et donc choisir une plateforme de réception des factures électroniques. Il conviendra d'intégrer ces changements dans l'organisation de la facturation et de la comptabilité de l'entreprise.

A cet effet, la Mission facturation électronique de la Direction générale des Finances publiques (DGFIP) a publié des fiches explicatives destinées aux PME et aux micro-entreprises.

Les objectifs de cet important changement sont multiples pour l'administration fiscale :

Lutter plus efficacement contre la fraude à la TVA.
Améliorer la compétitivité des entreprises grâce à la dématérialisation. Celle-ci permet une diminution des délais de paiement et donc une baisse de la charge administrative.
Simplifier, à terme, les obligations déclaratives de TVA grâce au pré-remplissage des déclarations.
Améliorer la connaissance de l'activité des entreprises en temps réel.

Application dans les Collectivités d'Outre-mer (COM) et les Départements d'Outre-mer (DOM)

Les opérateurs établis dans les COM (Guyane, Mayotte, Saint-Pierre et Miquelon, Saint-Barthélemy, Nouvelle-Calédonie, Polynésie française, Wallis-et-Futuna) ainsi que les Terres australes et antarctique françaises ne sont pas concernés par la facturation électronique, la TVA n'y étant pas applicable. Cependant, les opérations de l'assujetti établi en France métropolitaine entrent dans le champ du e-reporting (transmission des données de transaction à l'administration fiscale).

Les opérateurs établis dans les DOM (Guadeloupe, Martinique et La Réunion) sont, quant à eux, concernés par la facturation électronique et l'e-reporting, la TVA étant applicable dans ces départements.

IV. Précisions sur les Services Taxables

Selon les projets d’instruction, un service taxable est défini comme « un ensemble de moyens matériels présentant une unité sur le plan fonctionnel mis en œuvre pour assurer des fonctions déterminées » (BOI-TCA-TSN-10-10-10-20200323 n°10). Ces projets d’instructions apportent des éclaircissements utiles et attendus, mais soulèvent également des questions majeures, notamment pour les groupes.

Plus d’un an après la publication des premières instructions, l’élaboration d’une analyse détaillée et une appréhension globale des impacts pour l’intégralité des groupes reste une tâche ardue, l’analyse de l’impact de la TSN restant un exercice très casuistique et différente d’un groupe à l’autre.

La situation de chaque contribuable au regard de la TSN, telle que confirmée par ces instructions définitives, relève donc d’une analyse détaillée de faits et des circonstances spécifiques, propres au contribuable (activités réalisées, organisation opérationnelle, informations disponibles, etc.).

V. TVA et Prestations de Services Électroniques

En application de l'article 259 D du code général des impôts (CGI), les prestations de services mentionnées aux 10°, 11° et 12° de l'article 259 B du CGI, à savoir les prestations de télécommunications, les services de télévision et de radiodiffusion ainsi que les services fournis par voie électronique, sont imposables dans l’État membre où est domicilié le consommateur.

A. Régime Applicable

Ce régime s'applique également aux recettes encaissées au titre des comptes spécialisés tels que les « P.C.V. - de la mise en réseaux d'entreprises. Ces prestations de services consistent à transformer des données ou des fichiers préalablement à leur acheminement et à leur réception de manière à rendre compatibles entre eux des ordinateurs différents et utilisant des langages différents.

des opérations de contrôle de réception d'un système de communication.

B. Services de Télécommunications

Tel est le cas des services régis par la section III du chapitre premier et le chapitre II du titre II de la loi n° 86-1067 du 30 septembre 1986 relative à la liberté de communication (loi Léotard).

C. Critère d'Intervention Humaine Minimale

Afin d'apprécier le critère d'intervention humaine minimale, il convient de se situer au niveau du prestataire et non du consommateur du service. Si chacun des services fournis nécessite l’intervention du prestataire, il est considéré que l’intervention humaine n’est pas minimale.

Les services de téléphonie permettant de mettre en communication un correspondant avec un autre sont des services de télécommunications.

Les fournitures numérisées d'images, de textes et d'informations (journaux publications, livres, informations routières, météorologiques ou financières comme les cours des marchés boursiers, etc.), sont considérés comme des services électroniques. Il en va de même pour tout téléchargement de photos, d'images ou d'économiseurs d'écran. La mise à disposition de bases de données en ligne, au sens de l'article L.

Cette exonération est soumise aux mêmes réserves et conditions, que les cours ou leçons soient transmis par voie postale ou diffusés en ligne via Internet.

Par exception au principe énoncé ci-dessus (II-A § 210), les prestations de télécommunications, les services de radiodiffusion et de télévision ainsi que les services fournis par voie électronique effectués par un prestataire établi en France auprès de personnes non assujetties sont imposées en France lorsque la valeur totale de ces prestations réalisées en faveur de personnes non assujetties cumulée à la valeur de ses ventes à distance intracommunautaires de biens (VAD-IC) qu’il réalise, est inférieure au seuil de 10 000 € hors TVA (CGI, art.

Symétriquement, les prestations réalisées par un prestataire établi dans un autre État membre sont imposées dans cet autre État membre lorsque cette même condition est remplie (directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, dans sa rédaction issue de la directive (UE) 2017/2455 du Conseil du 5 décembre 2017 modifiant la directive 2006/112/CE et la directive 2009/132/CE en ce qui concerne certaines obligations en matière de taxe sur la valeur ajoutée applicables aux prestations de services et aux ventes à distance de biens, art.

Eligibilité au Seuil :

Le bénéfice du seuil n’est ouvert qu’aux assujettis établis dans un seul État membre de l’Union européenne.

Appréciation du Seuil :

Le montant ne doit pas avoir été dépassé, ni au cours de l’année civile en cours, ni au cours de l’année civile précédente. Lorsque le montant d'une prestation a pour conséquence le franchissement de ce seuil, le lieu de cette prestation est situé dans l’État membre où réside la personne non assujettie.

L'assujetti mentionné au II-B § 220 peut opter, auprès de l’administration fiscale française, pour que ces prestations soient imposables dans l’État membre où réside la personne non assujettie dès le premier euro (CGI, art.).

Cette option doit être formulée par écrit. La dénonciation de l'option prend effet le 1er janvier de l'année suivant celle au cours de laquelle elle est déclarée. De manière analogue, le prestataire établi dans un autre État membre peut opter auprès de l'administration fiscale de ce dernier pour que le lieu de ces prestations, dont la valeur totale cumulée à celle des ventes à distance intracommunautaires de biens qu’il réalise, n‘excède pas le seuil de 10 000 € hors TVA au titre de l’année précédente et de l’année en cours, qu'il réalise en faveur de personnes non assujetties résidant en France, se situe en France (CGI, art.).

En conclusion, la Taxe sur les Services Numériques (TSN) et les évolutions de la facturation électronique représentent des enjeux majeurs pour les entreprises numériques en France. Une compréhension approfondie de ces réglementations est essentielle pour assurer la conformité et optimiser la gestion fiscale.

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