Remboursement de la TVA sur la Construction de Logements au Luxembourg : Conditions et Aperçu

Dans le cadre du logement locatif social, de nombreuses opérations sont éligibles aux taux réduits de la TVA (5,5 % et 10 %). Nous vous proposons une présentation synthétique des principales règles régissant les taux réduits de la TVA dans le cadre du logement locatif social et de l’accession sociale directe à la propriété. La loi de finances pour 2020 a amélioré la compréhension en définissant les notions pertinentes, figurant sous l’article 278 sexies du Code général des impôts.

Le régime de TVA s’applique différemment en fonction des opérations immobilières réalisés. Le régime de TVA applicable aux opérations immobilières, en vigueur depuis le 11 mars 2010, distingue, d’une part les opérations réalisées par les assujettis à la TVA dans le cadre d’une activité économique et, d’autre part les opérations réalisées par des assujettis hors activité économique ou par des personnes non assujetties.

Lorsque l’opération porte sur un immeuble situé en France, elle relève de la TVA française. Dans le cas contraire, les règles prévues par le CGI ne sont pas applicables.

La Terminologie

Afin de mieux comprendre les conditions de remboursement de la TVA, il est essentiel de définir certains termes clés. Voici les définitions telles que précisées par l'article 278 sexies du Code général des impôts :

• Logement locatif social : Logement auquel s'applique l'aide personnalisée au logement (APL), conformément aux 3° ou 5° de l'article L. 831-1 du code de la construction et de l'habitation.
• Prêt réglementé : Prêt octroyé pour financer la construction, l'acquisition ou l'amélioration d'un logement locatif social et conditionnant l'application de l'aide personnalisée au logement conformément aux mêmes 3° ou 5° de l'article L. 831-1 du même code.
• Prêt locatif aidé d'intégration (PLAI) : Prêt réglementé octroyé pour financer un logement locatif social adapté aux besoins des ménages qui rencontrent des difficultés d'insertion particulières dont la construction, l'acquisition ou l'amélioration est éligible aux aides de l'Etat conditionnant l'application de l'aide personnalisée au logement conformément auxdits 3° ou 5° de l'article L. 831-1 dudit code.
• Prêt locatif à usage social (PLUS) : Prêt réglementé, autre que le prêt locatif aidé d'intégration, octroyé pour financer un logement locatif social dont la construction, l'acquisition ou l'amélioration est éligible aux aides de l'Etat conditionnant l'application de l'aide personnalisée au logement conformément aux mêmes 3° ou 5° de l'article L. 831-1 du même code.
• Prêt locatif social (PLS) : Prêt réglementé octroyé à compter du 8 mars 2001 pour financer un logement locatif social dont la construction, l'acquisition ou l'amélioration n'est pas éligible aux aides de l'Etat conditionnant l'application de l'aide personnalisée au logement conformément aux mêmes 3° ou 5° de l'article L. 831-1 du même code.
• Contrat d'accession à la propriété : Dans le cadre d'une opération d'accession à la propriété à usage de résidence principale, du contrat unique de vente ou de construction de logements destinés à des personnes physiques dont les ressources, à la date de signature de l'avant-contrat ou du contrat préliminaire ou, à défaut, à la date du contrat de vente ou du contrat ayant pour objet la construction du logement, ne dépassent pas les plafonds majorés prévus à la première phrase du dixième alinéa de l'article L. 411-2 du même code.
• Quartiers prioritaires de la politique de la ville (QPV) : Ceux définis à l'article 5 de la loi n° 2014-173 du 21 février 2014 de programmation pour la ville et la cohésion urbaine.
• Conventions de rénovation urbaine : Conventions pluriannuelles prévues au deuxième alinéa de l'article 10 de la loi n° 2003-710 du 1er août 2003 d'orientation et de programmation pour la ville et la rénovation urbaine.
• Conventions de renouvellement urbain : Conventions pluriannuelles prévues au premier alinéa du I de l'article 10-3 de la loi n° 2003-710 du 1er août 2003 précitée et, le cas échéant, de leurs protocoles de préfiguration.
• Organismes d'habitations à loyer modéré : Ceux mentionnés à l'article L. 411-2 du Code de la construction et de l'habitation.
• Association foncière logement : Celle mentionnée à l'article L. 313-34 du même code.

Le Logement Locatif Social

De nombreuses opérations sont éligibles aux taux réduits de la TVA (5,5 % et 10 %) dans le cadre du logement locatif social.

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Le bailleur (opérateur privé, HLM, etc.) doit en tout état de cause avoir conclu une convention ouvrant droit à l’aide personnalisé au logement (APL), impliquant notamment de proposer le logement à des bénéficiaires dont les ressources sont inférieures à des limites et le montant des loyers plafonné.

L’opération doit être financée par un PLAI ou un PLUS et dans ce dernier cas, la localisation du logement est également une condition d’application du taux réduit. Nous reprenons ci-après les principales opérations de livraison de logements neufs taxables à la TVA à 10 % ou 5,5 %. Un dispositif spécifique est aussi prévu pour taxer à 10 % les livraisons de logements neufs dits « intermédiaires » qui se situent entre le logement social et le logement libre.

Les conditions d’application des taux de 5,5 % et de 10 % aux livraisons d’immeubles, aux LASM d’immeubles et aux LASM de travaux réalisées dans le secteur du logement social ont été aménagées.

L’Accession Sociale à la Propriété

L’accession sociale éligible au taux réduit peut être directe, ou passer par des mécanismes de différé d’acquisition du foncier, notamment par le vecteur de la location-accession ou du bail réel solidaire.

Nous vous proposons ci-après une synthèse des critères d’application du taux réduit pour les livraisons de logements neufs dans les zones ciblées par la politique de la Ville.

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Déduction de la TVA : Principes et Conditions

La déduction de la TVA est d’autant plus importante dans le cadre des activités immobilières que les enjeux financiers sont souvent très significatifs et que les cycles de production sont longs, impliquant des phases de dépenses décalées de celles des recettes et conduisant donc à générer des crédits de TVA. Définir les droits à déduction dont dispose l’opérateur permet de déterminer si le budget de l’opération doit être établi sur une base TTC ou HT. Même dans ce dernier cas, la prise en compte des périodes de crédits de TVA est importante pour apprécier les effets de trésorerie.

Le principe du droit à déduction de la TVA est simple : la TVA grevant une dépense est déductible si cette dépense concourt à la réalisation d’une opération taxable. Lorsque toutes les opérations sont taxables, les dépenses y afférentes ouvrent entièrement droit à déduction. A l’inverse, lorsque les opérations ne sont pas taxables, elles n’ouvrent en principe aucun droit à déduction.

Dans la situation où sont réalisées certaines opérations taxables et d’autres non, la TVA d’amont est déductible dans la proportion de l’utilisation de la dépense à la réalisation de chaque type d’opération. La TVA grevant la dépense est alors déductible à hauteur d’un “coefficient de déduction”, correspondant au produit de trois coefficients :

• Le coefficient d’assujettissement, qui traduit l’utilisation des dépenses à la réalisation des opérations assujetties à la TVA (effectivement taxables ou exonérées) ;
• Le coefficient de taxation, qui mesure l’utilisation des dépenses à la réalisation d’opérations taxables ou exonérées ;
• Le coefficient d’admission, qui est en principe de 100 %, sauf lorsqu’une exclusion du droit à déduction est spécifiquement prévue par la loi.

L’assujetti doit en outre justifier de la dépense par la détention d’une facture. Cette obligation ne pose pas de difficulté pour les acquisitions puisque l’acte notarié vaut facture, mais peut en poser pour les autres dépenses telles que celles de travaux.

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La TVA devient déductible au même moment qu’elle est exigible chez le fournisseur du bien ou du service. Ainsi, pour les livraisons de biens, la TVA peut être déduite à partir du moment où le bien est livré au client. Les droits à déduction dépendent directement du régime de TVA de l’activité à laquelle l’immeuble est affecté.

Si cette activité est intégralement taxable, le droit à déduction est de 100 %. Au contraire, si l’activité est exonérée, aucun droit à déduction n’est reconnu. Si l’activité est mixte (pour partie taxable et pour partie exonérée), la TVA est déduite en application d’un prorata qui correspond le plus souvent à un ratio de chiffre d’affaires.

Dans tous les cas où l’exercice du droit à déduction place l’opérateur dans une situation de crédit de TVA, nos avocats l’accompagnent pour limiter le temps nécessaire à l’obtention de son remboursement et donc le portage financier.

L’étendue des droits à déduction est appréciée dès la réalisation de la dépense, mais elle peut faire l’objet d’ajustements ultérieurs (reversement ou complément de droit à déduction) pendant une durée de 20 ans. Ainsi, un opérateur qui achète un immeuble neuf auprès d’un promoteur, pour les besoins de son activité taxable, peut déduire immédiatement la TVA grevant son acquisition.

Les droits à déduction dont dispose un tel opérateur sur l’acquisition de l’immeuble dépendent du régime de TVA de l’activité locative envisagée. Ainsi, la location de locaux à usage d’habitation exonérée de TVA, n'ouvre aucun droit à déduction. A l’extrême inverse, les locations soumises à la TVA de plein droit ouvrent un droit à déduction intégral et immédiat.

Dans l’hypothèse de la réalisation d’une activité locative pour partie taxable et pour partie exonérée, la TVA ayant grevé l’acquisition de l’immeuble n’est que partiellement récupérable en application d’un prorata qu’il convient de déterminer.

Nos équipes interviennent, notamment, pour calculer de manière optimale ce prorata et pour assister l’opérateur dans la gestion de sa demande de remboursement.

Comme pour l’immobilier d’entreprise (voir ci-dessus), l’étendue des droits à déduction peut faire l’objet d’ajustements pendant une période de 20 ans en cas de cession de l’immeuble, de cessation d’activité ou encore de variation du prorata.

La vente d’un immeuble neuf par un assujetti qu’il résulte d’une construction nouvelle ou de la rénovation lourde d’un immeuble ancien, est toujours soumise à la TVA. Lorsque l’actif immobilier acquis est un immeuble dont la revente est soumise de plein droit à la TVA (un immeuble neuf ou un terrain à bâtir), le marchand de biens peut déduire immédiatement la TVA grevant son acquisition.

Lorsque l’actif immobilier est un immeuble ancien la situation est plus complexe. En effet, la cession d’un tel immeuble est exonérée de TVA, taxable sur option du vendeur formulée dans l’acte de vente. La TVA n’est donc déductible qu’à la date de la revente sous condition d’option et ces opérations impliquent donc de longues périodes de portage financier de la TVA.

Nos équipes accompagnent les marchands de biens pour sécuriser l’exercice de leur droit à déduction même plusieurs années après l’acquisition. Soulignons enfin que la location prolongée de l’actif dans l’attente de sa revente peut avoir pour conséquence, une déductibilité plus rapide ou au contraire, une perte de déduction selon la situation. Ces conséquences doivent être anticipées avec attention.

Tableau récapitulatif des taux de TVA applicables au logement social :

En matière de TVA, une opération est considérée comme réalisée à titre onéreux lorsqu’il existe un lien direct entre le service rendu ou le bien livré et la contre-valeur reçue. La cession d’un bien immobilier pour un prix symbolique est hors du champ d’application de la TVA. La TVA supportée en amont par le cédant, notamment au titre de l’acquisition du terrain ou de travaux immobiliers, n’est pas déductible.

La TVA est applicable à la cession par une communauté de communes, pour le prix symbolique d’un euro, de terrains sur lesquels l’acquéreur s’engage à construire un immeuble industriel.

Le fait générateur et l’exigibilité interviennent en principe au moment de la livraison du bien.

Certains droits et titres sont assimilés aux biens immeubles et suivent le régime du bien immeuble auquel ils se rapportent.

Ces opérations réalisées par les assujettis sont imposables de plein droit ou sur option sous réserve toutefois que la cession en cause ne bénéficie pas de la dispense de TVA.

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