Régularisation de la TVA par cinquième : Fonctionnement et implications

La régularisation de la Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) est un mécanisme fiscal essentiel pour les entreprises. Elle permet d'ajuster la TVA initialement déduite lors de l'acquisition de biens immobilisés, en tenant compte de l'évolution de leur utilisation et de leur affectation au fil du temps. Cet article se penche sur le fonctionnement de la régularisation de la TVA, notamment par le biais du système de régularisation par cinquième.

Lors de l’achat d’un bien (mobilier ou immobilier), la TVA acquittée a été déduite. Au moment de l’arrêt d’une entreprise ou d’une exploitation agricole, les immobilisations sortent de l’actif professionnel.

Principes généraux de la régularisation de la TVA

Conformément aux dispositions de l'article 184 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (dite directive TVA), la déduction de cette taxe initialement opérée par un assujetti est régularisée lorsqu'elle est supérieure ou inférieure à celle qu'il était en droit d'opérer. L'article 187 de la directive TVA prévoit les modalités pratiques de cette régularisation.

En droit interne, les 1 et 3 du II de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts (CGI), transposant ces dispositions, prévoient que, pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d'activités constitués en application de l'article 209 de cette même annexe. Cette régularisation s'opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt ans. Le 2 du II du même article prévoit que cette régularisation, dont le montant est égal au cinquième ou au vingtième (s'agissant d'immeubles immobilisés) du produit de la taxe initialement déduite par la différence constatée entre le coefficient de déduction de l'année et celui de référence se rapportant au bien considéré, peut se traduire soit par une déduction complémentaire de la taxe initialement déductible en cas de variation positive de ce montant ou d'un reversement de cette taxe dans le cas contraire.

Le 4 du II dudit article prévoit qu'il n'y a pas lieu de procéder à une régularisation lorsque la différence entre le produit des coefficients d'assujettissement et de taxation de l'année et le produit de ces mêmes coefficients de référence n'est pas supérieure en valeur absolue à un dixième.

Par ailleurs, le III de l'article 207 de l'annexe II au CGI prévoit notamment que lorsque certains événements liés à l'affectation ou l'utilisation du bien immobilisé interviennent (par exemple, la cessation d'utilisation à des opérations ouvrant droit à déduction), la régularisation de la taxe initialement déduite au titre des biens doit être opérée de façon globale. Cette régularisation est alors égale à la somme des régularisations qui auraient été effectuées jusqu'au terme de la période de régularisation en fonction de l'événement.

En l'occurrence, au cours de la période de la régularisation, une évolution dans la méthode de détermination du coefficient de taxation entre celle retenue au titre de l'année de référence et celle d'une année postérieure peut être de nature à générer des régularisations annuelles, voir des régularisations globales, dans les conditions prévues par les dispositifs précités.

Cette interprétation trouve notamment à s'appliquer lorsque le coefficient de déduction de référence a été déterminé selon les modalités de déduction admises par les commentaires figurant au Bulletin officiel des Finances publiques- Impôts sous les références BOI-TVA-CHAMP-50-10 (§ 160) ou BOI-TVA-IMM-10-30 (§ 30).

Régularisation par cinquième : fonctionnement

Aux termes de cet article, « 1. Pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d'activité constitués en application de l'article 209. 2. Chaque année, la régularisation est égale au cinquième du produit de la taxe initiale par la différence entre le coefficient de déduction de l'année et le coefficient de déduction de référence mentionné au 2 du V. Elle prend la forme d'une déduction complémentaire si cette différence est positive, d'un reversement dans le cas contraire. 3. Par dérogation à la durée mentionnée au 1 et à la fraction mentionnée au 2, cette régularisation s'opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt années ».

Ainsi, pour les biens autres que les immeubles, la régularisation s'effectue pendant cinq ans, et pour les immeubles, elle s'étale sur vingt ans.

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Le complément de déduction, occasionné par la cession d'un bien meuble, consiste à récupérer une partie de la TVA non déduite à l'acquisition, lorsque celui-ci est revendu et soumis à la TVA, avant la fin de la période de régularisation (5 ou 20 ans).

Le délai de régularisation est le délai pour lequel la TVA peut faire l'objet d'une modification. Si l'immobilisation concerne un bien meuble, le délais de régularisation est de 5 ans. Si l'immobilisation concerne un bien immeuble, le délai de régularisation de 20 ans.

Quelles sont les régularisations de TVA possible ?

Le complément de déduction de TVA.
Le reversement de TVA.

Complément de déduction de TVA

Pour déterminer le moment auquel l'entreprise doit effectuer un complément de déduction de TVA, il faut vérifier trois éléments indispensables :

Lors de l'acquisition du bien meuble, la TVA rattachée au bien meuble n'a pu être déduite intégralement ou partiellement.
La cession du bien meuble a eu lieu durant la période de régularisation (5 ans pour les biens meubles, 20 ans pour les biens immeubles).
La cession de bien meuble est soumis à la TVA.

Ainsi, la société n'aura pas bénéficié d'une déduction intégrale ou partielle de la TVA à l'acquisition, tandis qu'à la cession, la TVA sur le bien devra être collectée auprès de l’État. Cette situation crée une asymétrie entre la TVA déduite et la TVA collectée.

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Le complément de déduction concerne souvent les véhicules de tourisme. En effet, lors de l'acquisition d'un véhicule de tourisme, la TVA n'est pas déduite (TVA non déductible). Cependant, lorsque les véhicules de tourisme sont cédés, la cession à un négociant ou à une entreprise entraine sa soumission à la TVA collectée.

Le cédant doit donc opérer à un complément déduction de TVA si et seulement si la cession est intervenue durant la période de régularisation (dans les 5 ans).

Cas 1 : TVA intégralement non déduite à l'acquisition. Calcul d'un complément de déduction de TVA d'un véhicule de tourisme.

Une société A avait acquis un véhicule de tourisme en N-3 pour un montant de 20 000 € HT. La société A prend la décision de céder le véhicule en N pour un montant de 5 000 € HT à une société B. La société A et B ont un coefficient de déduction égale à 1.

Conséquences pour le cédant : société A

La cession du véhicule de tourisme est soumise à la TVA.
TVA sur véhicule de tourisme = 5 000 * 20 % = 1 000 €.
TVA non déduite initialement = 20 000 * 20% = 4 000 €.
Période de régularisation : 5 ans, le véhicule de tourisme est un bien meuble.
Nombres d'années restante à régulariser (N-3 à N) : 5 - 3 = 2 ans.
Complément de déduction de TVA = 4 000 * (5-3)/5 = 1600 €

Conséquences pour le cessionnaire : société B

La société B pourra déduire les 1 000 € de TVA facturer par la société A.

Cas 2 : TVA partiellement déduite à l'acquisition. Calcul d'un complément de déduction de TVA.

Une société A avait acquis une machine à outil en N-3 pour un montant de 10 000 € HT. La société A prend la décision de céder le véhicule en N pour un montant de 5 000 € HT à une société B. La cession de la machine à outil est soumise à la TVA.

La société B pourra déduire les 1 000 €de TVA facturer par la société A.

On distinguera 4 étapes :

Cession (vente) de l'immobilisation.
Amortissement complémentaire de l'année de cession.
Sortie du coût d'acquisition de la partie de TVA désormais déductible.
Plusieurs étapes :
1. Cession (vente) de l'immobilisation.
2. Amortissement complémentaire de l'année de cession.

Les Cessions d'Immobilisations Amortissables

Cas pratiques de régularisation de TVA

Nous allons illustrer le principe de la régularisation de TVA au travers d'opérations habituelles : le véhicule de tourisme et l'immeuble.

CAS 1 : Le véhicule de tourisme

L'entreprise A acquiert un véhicule de tourisme pour 30 000€ HT le 13/04/N-2 qu'elle revend à un concessionnaire le 16/01/N pour 10 000€ HT.

Il s'agit d'un bien acquis sans TVA déductible et revendu avec TVA collectée. L'opération a bien lieu dans le délai de régularisation de 5 ans des biens meubles.

TVA d'origine : 30 000 x 20% = 6 000€ ;
nombre d'années de détention : 3 ;
nombre d'années à régulariser : 5 - 3 = 2 ;
régularisation : 6 000 x 2 / 5 = 2 400€
complément de déduction de 2 400€

Par ailleurs, la vente sera soumise à TVA collectée pour 10 000 x 20% = 2 000€.

CAS 2 : L'immeuble

L'entreprise A acquiert un immeuble le 03/09/N-7 pour 100 000€. Il est revendu le 13/06/N pour 150 000€.

Il s'agit d'un bien acquis avec TVA déductible et revendu sans TVA collectée (au-delà de 5 ans après sont achat et sans option). L'opération a bien lieu dans le délai de régularisation de 20 ans des biens immeubles.

TVA d'origine : 100 000 x 20% = 20 000€ ;
nombre d'années de détention : 8 ;
nombre d'années à régulariser : 20 - 8 = 12 ;
régularisation : 20 000 x 12 / 20 = 12 000€
reversement de TVA de 12 000€.

Concernant la vente, elle ne sera pas soumise à TVA.

Comment faire une régularisation de TVA sur la CA3 ?

Le montant du complément de déduction de TVA sera porté en ligne 21 Autre TVA à déduire et mentionné sur la ligne « dont régularisation de TVA collectée sur autres produits ou PS [cf. initiale par la différence entre le coefficient de déduction de l'année et le coefficient de déduction de référence.

En conclusion, la régularisation de la TVA par cinquième est un mécanisme complexe qui nécessite une compréhension précise des règles fiscales en vigueur. Les entreprises doivent être vigilantes quant à l'application de ces règles, afin d'éviter tout risque de redressement fiscal.

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